领导干部审计知识读本

第二章  国家审计

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第一节 国家审计

一、中央审计机关的设置

建国后,我国长达34年没有设立审计机关,直到1983年才设立。设立审计机关,实行审计监督制度,是世界上绝大多数国家的通行做法。现在世界上已有150多个国家设有审计机关,实行审计监督制度。而且,几乎都将审计机关的设置规定在宪法里。因为宪法是一个国家的根本大法,其地位最高,修改程序最严。这样就保证了审计监督制度的稳定性,提高了审计机关的地位,审计机关也不能随意被撤销。中外实践证明,实施审计监督是确保国家的财政收支和财务收支真实、合法、有效的重要方式。因此,我国1982年《宪法》第九十一条第一款规定:“国务院设立审计机关,对国务院各部门和地方各级政府的财政收支,对国家的财政金融机构和企业事业组织的财务收支,进行审计监督。”该条第二款规定:“审计机关在国务院总理领导下依照法律规定独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”据此,国务院于1983年9月15日正式成立了中华人民共和国审计署。审计署是国务院的组成部门,正部级。审计署的成立标志着新中国没有审计机关的历史至此结束。《宪法》的规定后来反映在《审计法》中。如该法第七条规定:“国务院设立审计署,在国务院总理领导下主管全国的审计工作,审计长是审计署的行政首长。”关于中央审计机关的领导体制,世界各国审计机关的设置不尽相同,领导体制也不尽相同,但归纳起来,主要有四种:(1)审计机关设在议会,向议会负责并报告工作。如英国、美国、加拿大、澳大利亚、奥地利、芬兰、挪威、卢森堡、俄罗斯、波兰、丹麦、以色列、埃及、印度尼西亚、科威特、法国、西班牙、葡萄牙。(2)审计机关设在政府,向政府负责并报告工作。如泰国、瑞典、沙特阿拉伯。(3)审计机关独立设置,不隶属于任何机构,只服从法律,但审计机关协助议会作出决议。如德国、日本。(4)审计机关独立设置,向国家元首负责并提交审计报告,由元首将审计报告转交议会。如印度、马来西亚、新加坡、巴基斯坦、塞浦路斯。国外多数国家的中央审计机关与地方审计机关没有领导与被领导关系,特别是在联邦制国家里更是如此。

我国的审计机关设在政府,属于行政机关。《宪法》、《审计法》和《审计法实施条例》都规定,中央审计机关;审计署由国务院总理直接领导。

二、中央审计机关的名称

 《宪法》只规定了国务院设立审计机关,但审计机关叫什么名称却没有规定。国外审计机关的名称也不一样。有的国家称审计院(Court of Audit,没有司法权),如德国、奥地利、卢森堡、荷兰、俄罗斯、苏丹;有的国家称审计法院(Court of Audit,有司法权),如法国、意大利、西班牙、葡萄牙、比利时、巴西、希腊、土耳其,加蓬;有的国家称审计长公署(Office of the Auditor General),如加拿大、泰国、以色列、新加坡、马来西亚、巴基斯坦、马尔代夫、乌干达;有的国家称审计署(Audit Office),如英国、瑞士、新西兰、澳大利亚、塞浦路斯;有的国家称审计委员会(Commission on Audit),如菲律宾、科威特、孟加拉国;有的国家称审计局(Audit Bureau),如瑞典、芬兰、约旦、阿拉伯联合酋长国。沙特阿拉伯称审计总局(General Auditing Bureau of the Kingdom of Saudi Arabia);美国称会计总署(United States General Accounting Office);日本称会计检查院;韩国称监察审计院(也译为监察院);伊拉克称财政监督部;墨西哥称财政审计署(Contaduria Mayor Hacienda)印度尼西亚称最高审计委员会;也门称中央控制和审计委员会(Commisson of Control and Audit of Yemen);印度称主计审计长公署(Indian Audit and Accounts Department)。

我国的中央审计机关是国务院的组成部门,国务院组成部门的名称一般称部、委员会,审计署是特例(还有一个特例是中国人民银行)。因为中央审计机关对国务院其他部门具有审计监督的职责,为体现这一特殊职能,故中央审计机关的名称不称部或者委员会,而称中华人民共和国审计署,以与部、委员会有所区别。我国在正式文件中首次规定审计署这一名称的,是1983年3月8日《国务院关于地方各级审计机关设置和人员编制问题的通知》(国发[1983]36号)。该文件规定:“根据宪法的有关规定,国务院设立中华人民共和国审计署”。国务院于1985年8月29日发布的《国务院关于审计工作的暂行规定》和1988年11月30日发布的《中华人民共和国审计条例》都以行政法规的形式规定了审计署这一名称。《审计法》和《审计法实施条例》沿用了这一名称。

审计署的行政首长称审计长(正部级)。《宪法》第八十六条规定审计长为国务院组成人员之一。根据该条的规定,国务院由下列人员组成:“总理,副总理若干人,国务委员若干人,各部部长,各委员会主任,审计长,秘书长。”此外,《宪法》第六十二条第五款、第六十三条第二款、第六十七条第九款、第八十条也都有关于审计长的规定。也就是说,中央审计机关还没有成立时,《宪法》已对其行政首长的名称作了规定。据此,《审计法》第七条规定:“国务院设立审计署,在国务院总理领导下主管全国的审计工作,审计长是审计署的行政首长。”国外的中央审计机关的领导人称审计长的很多,如加拿大、澳大利亚、新西兰、瑞士、新加坡、塞浦路斯、马来西亚、孟加拉国、以色列、尼泊尔、苏丹。我国《宪法》借鉴了这一称谓。由于审计长是国务院的组成人员,故审计署毫无疑问是国务院的组成部门。

另外,国务院于1997年8月3日发布的《国务院行政机构设置和编制管理条例》第六条第三款规定:“国务院组成部门依法分别履行国务院基本的行政管理职能。国务院组成部门包括各部、各委员会、中国人民银行和审计署。”审计署作为国务院正部级组成部门的法律地位是无可置疑的。需要说明的是,一般所称的审计署专指中华人民共和国审计署。除此之外,使用审计署这一名称的,还有三个:(1)中国人民解放军审计署(原来称解放军审计局,领导人称局长,1992年8月改称审计署,领导人称审计长,中央军委于1995年4月17日发布的《中国人民解放军审计条例》第七条也是这样规定的。),正军级,由中央军委领导,挂靠解放军总后勤部。(2)香港特别行政区审计署(香港回归前称核数署,领导人称署长),对行政长官负责,领导人称署长。《香港特别行政区基本法》第五十八条规定:“香港特别行政区设立审计署,独立工作,对行政长官负责。”(3)澳门于1999年12月20日回归后,设立的澳门特别行政区审计署(澳门回归前称审计法院,领导人称院长),领导人称审计长,对行政长官负责。《澳门特别行政区基本法》第六十条规定:“澳门特别行政区设立审计署,独立工作。审计长对行政长官负责。”

三、中央审计机关负责人的任免

《审计法》对审计机关负责人的任免作了规定。《审计法》第十五条第二款规定:“审计机关负责人依照法定程序任免。审计机关负责人没有违法失职或者其他不符合任职条件的情况的,不得随意撤换。”《审计法实施条例》第十三条规定:“审计机关负责人在任职期间没有下列情形之一的,不得随意撤换:(1)因犯罪被追究刑事责任的;(2)因严重违法失职受到行政处分,不适宜继续担任审计机关负责人的;(3)因身体健康原因不能履行职责1年以上的;(4)不符合国家规定的其他任职条件的。”

之所以作出这样的规定,主要基于以下两点:第一,审计机关在实施审计监督、维护国家财经秩序的过程中,容易得罪人,为保障审计机关依法行使职权,避免审计机关负责人被随意撤职,必须对审计机关负责人的职务作出法律保证;第二,审计机关独立性的表现内容之一就是官员的独立性,这已为最高审计机关国际组织于1977年通过的《利马宣言��审计规则指南》所确定。国外大多数国家都有类似的规定,已成国际惯例。

审计机关负责人必须依照法定程序任免,主要是指依照《宪法》和组织法规定的程序任免。根据《宪法》第六十二条、第六十三条、第六十七条、第八十条的规定,审计署审计长的任免程序是:由总理提名,全国人民代表大会决定人选,全国人民代表大会闭会期间由全国人民代表大会常务委员会决定人选,国家主席根据全国人大的决定或全国人大常委会的决定任免。只有全国人民代表大会才有权罢免审计长。

根据《宪法》第八十九条第十七款的规定,审计署副审计长由国务院任免。

四、中央审计机关的内设机构

中央审计机关;审计署的内设机构,从审计署成立以来几经变动,现在已基本趋于稳定。根据1998年6月12日《国务院办公厅关于印发审计署职能配置内设机构和人员编制规定的通知》(国办发〔1998〕40号)的规定,审计署设12个司,它们是:办公厅、法制司、财政审计司、金融审计司、行政事业审计司、经贸审计司、农业与资源环保审计司、社会保障审计司、固定资产投资审计司、外资运用审计司、外事司、人事教育司。此外还设有机关党委。机关编制为260人。审计署的后勤部门和直属事业单位不列入公务员编制。

第二节 地方审计机关

一、地方审计机关的设置和名称

《宪法》第一百零九条规定:“县级以上的地方各级人民政府设立审计机关。”据此,县级以上的地方各级人民政府于1983年起设立了审计机关。省、自治区人民政府设立的地区行政公署也设立了审计机关。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第六十四条第二款也规定县级以上地方各级人民政府设立审计机关。《审计法》也对此作了规定。地方各级审计机关于1983年起陆续设立时,一般都称审计局(其中省、自治区、直辖市审计局为正厅级),行政首长称局长。唯有广西壮族自治区有过例外。该区于1987年将自治区审计局改称自治区审计署,行政首长也称审计长。1992年改称自治区审计厅,行政首长称厅长。各省自治区人民政府设立的审计机关于1992年后相继称为审计厅,行政首长称厅长,直辖市人民政府设立的审计机关仍称审计局(正厅级),地区(省辖市、州)、县(旗、县级市、市辖区)设立的审计机关称审计局(分别为正处级和正科级),行政首长称局长。盟行政公署设立的审计机关一直称审计处(正处级),行政首长称处长。

二、地方审计机关的领导体制

地方审计机关实行双重领导体制,在本级政府行政首长(正职)和上一级审计机关的领导下开展审计工作,对本级政府和上一级审计机关负责并报告工作,审计业务以上级审计机关领导为主。审计机关依法独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。法律规定由本级政府正职首长领导审计机关,这样的规定还不多见。这对于审计机关依法独立行使审计监督权、排除工作干扰非常重要。

三、地方审计机关负责人的任免

《审计法》对审计机关负责人的任免作了规定。《审计法实施条例》进一步作了更为具体的规定。《审计法》第十五条第二款规定:“审计机关负责人依照法定程序任免。审计机关负责人没有违法失职或者其他不符合任职条件的情况的,不得随意撤换。”《审计法实施条例》第十二条规定:“地方各级审计机关正职和副职负责人的任免,应当事先征求上一级审计机关的意见。”该条例第十三条规定:“审计机关负责人在任职期间没有下列情形之一的,不得随意撤换:(1)因犯罪被追究刑事责任的;(2)因严重违法失职受到行政处分,不适宜继续担任审计机关负责人的;(3)因身体健康原因不能履行职责1年以上的;(4)不符合国家规定的其他任职条件的。”审计机关负责人必须依照法定程序任免,主要是指依照《宪法》和组织法规定的程序任免。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第四十四条第十款的规定,地方审计机关正职领导的任免程序是:由本级政府首长提名,本级人大常委会决定任免,报上一级人民政府备案。根据该法第五十九条第四款的规定,地方审计机关副职领导人由本级政府任免。

《审计法实施条例》第十二条规定:“地方各级审计机关正职和副职负责人的任免,应当事先征求上一级审计机关的意见。”这主要是从双重领导体制考虑的。地方审计机关受本级政府和上一级审计机关的双重领导,审计业务以上级审计机关领导为主。上一级审计机关比较了解下一级审计机关及其负责人的情况,因而征求上一级审计机关的意见很重要,这样有利于做到任免干部客观公正。

第三节 审计机关的派出机构

审计机关根据工作需要,可以设置派出机构。哪一级审计机关可以设置派出机构法律没有限制。实践中,地市级以上政府的审计机关有设置派出机构的情况,县级政府的审计机关设置派出机构的情况还不多见。本节以审计署为例,对审计机关的派出机构进行介绍。审计署的派出机构分为两类,一类是派出审计局,一类是驻地方特派员办事处。

一、派出审计局

审计署除设置12个司以外,还设有派出审计局。根据中央机构编制委员会办公室、审计署于1998年6月13日印发的《关于审计署向国务院各部门、直属事业单位派出审计机构的通知》的规定,审计署派出25个审计局,对国务院有关部门、直属事业单位及其在京的下属单位的财政财务收支进行审计监督。其名称为审计署某某审计局,如审计署外交外事审计局等。派出审计机构的编制为190人,由审计署垂直领导,人、财、物等由审计署直接管理。派出审计局对审计长负责并报告工作,具体工作事项同审计署有关司局对口联系,并接受其业务指导。这25个派出机构是:审计署外交外事审计局、审计署发展计划审计局、审计署经济审计一局、审计署经济审计二局、审计署贸易审计局、审计署国防工业审计局、审计署教育审计局 、审计署科学技术审计局 、审计署政法审计局 、审计署民族宗教审计局、审计署监察人事审计局、审计署资源环保审计局、审计署社会保障审计局、审计署建设建材审计局、审计署交通运输审计局、审计署信息邮政审计局、审计署农林水审计局、审计署文化体育审计局、审计署卫生药品审计局、审计署海关审计局、审计署经济执法审计局、审计署新闻通讯审计局、审计署旅游侨务审计局、审计署科学工程审计局、审计署地震气象审计局。

根据1998年10月21日《审计署关于派出审计局开展审计工作的暂行办法》的规定,派出审计局对国务院各部门、直属事业单位进行审计,其审计通知书、审计意见书和审计决定,由审计署直接下达。对各部门下属单位的审计,审计通知书、审计意见书和审计决定,由派出审计局根据审计工作计划或审计署审计业务会议决定下达,报审计署备案。

二、驻地方特派员办事处

根据《审计法》第十条的规定,审计机关根据工作需要,可以在审计管辖范围内派出审计特派员。审计特派员根据审计机关的授权,依法进行审计工作。审计机关是按照被审计单位的财政财务隶属关系或者国有资产监督管理关系确定审计管辖范围的,而不是按照地域确定审计管辖范围。比如,某单位地处某市,但其财务关系隶属于中央,那么,该市审计局对该单位就没有审计管辖权,不能审计,只有审计署对该单位拥有审计管辖权,有权审计。但由于人力、财力所限,审计署不可能对遍布全国各地的中央直属单位都进行审计,这样就需要派出审计特派员并在特派员领导下设立办事处进行审计。哪级审计机关可以派出审计特派员,《审计法》没有规定,也就是说没有限制。从目前情况看,主要是审计署和省级审计机关有派出审计特派员的做法,地、县审计机关还没有设立审计特派员的情况。

审计署在全国16个城市派驻有审计特派员,在特派员领导下设立了16个驻地方特派员办事处,其级别为正司级,其名称一般为中华人民共和国审计署驻某地特派员办事处(简称特派办),如中华人民共和国审计署驻南京特派员办事处,领导人称特派员。只有驻天津的例外,称审计署京津冀特派员办事处,其领导人也称特派员。其他14个城市是:哈尔滨、沈阳、济南、郑州、武汉、长沙、上海、广州、深圳、昆明、成都、西安、兰州、太原。16个特派办的编制为1500人,由审计署垂直领导,其人、财、物等由审计署直接管理。特派办根据审计署的授权,对省级财政预算执行情况和决算,对海关总署、国家税务总局、中央国库驻地方的分支机构的财务收支,对中国人民银行、中央国有金融机构、证券公司驻地方分支机构的财政财务收支以及国有中央企业、直属事业单位的财务收支等进行审计监督。一个特派办管两至三个省(或者计划单列市),如南京特派办管江苏省和安徽省,上海特派办管上海市、浙江省、宁波市。特派办可以在审计机关授权范围内发出审计通知书,出具审计意见书,作出审计决定。

第四节 审计机关的职责和审计管辖

一、审计机关的职责

根据《审计法》和《审计法实施条例》的规定,审计机关的职责如下:

1.审计署和地方审计机关直接进行下列审计。

(1)本级财政预算执行情况和其他财政收支。

(2)下级人民政府预算的执行情况和决算以及预算外资金的管理和使用情况。

(3)与本级人民政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党、社会团体、国有企业和事业单位的财务收支。

(4)国有金融机构的资产、负债、损益。国有金融机构包括:国家政策性银行、国有商业银行、国有非银行金融机构、国有资产占控股地位或者主导地位的银行或者非银行金融机构。

(5)国有资产占控股地位或者主导地位的企业。这些企业包括:国有资本占企业资本总额的50%(含本数)以上的企业;国有资本占企业资本总额的比例不足50%,但是国有资产投资者实质上拥有控制权的企业。

(6)国家建设项目(包括基本建设项目和技术改造项目)预算的执行情况和决算,以及与国家建设项目直接有关的建设、设计、施工、采购等单位的财务收支。

(7)政府部门管理的和社会团体受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金、环境保护资金及其他有关基金、资金的财务收支。这里的社会保障基金包括养老、医疗、工伤、失业、生育等社会保险基金,救济、救灾、扶贫等社会救济基金,以及发展社会福利事业的社会福利基金。

(8)国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支。

(9)法律、行政法规规定应当由审计机关进行的其他审计事项。

2.中央银行的财务收支只能由审计署进行审计,地方审计机关不能审计。

3.各级审计机关分别在本级政府行政首长的领导下,对本级预算执行情况进行审计后,向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。

4.受本级人民政府的委托,向本级人大常委会提出本级预算执行和其他财政收支的审计工作报告。

5.审计机关对与国家财政收支有关的特定事项,可以向有关地方、部门、单位进行专项审计调查,并向本级人民政府和上一级审计机关报告审计调查结果。

6.审计机关受干部管理部门的委托,对党政领导干部和国有企业领导干部进行任期经济责任审计,审计结果作为干部升降、任免等的依据之一。

7.指导、监督内部审计。

8.监督社会审计(审计事务所、会计师事务所)的审计业务质量。

二、审计管辖

审计管辖是指审计机关之间如何确定各自审计对象的范围划分制度。

确定审计管辖,其意义有三:第一,有利于审计机关明确各自的审计职责,做到各司其职,加强审计监督,避免互相推诿和互相争执,防止不必要的重复审计;第二,有利于被审计单位明确自己应当接受哪一个审计机关的审计监督,增强其接受审计的自觉性,更好地配合审计机关的工作;第三,有利于被审计单位和社会各界有针对性地监督审计机关的工作,评价审计机关的工作,促进审计机关不断提高审计质量和工作效率。

审计管辖与法院的管辖都叫管辖,但二者是不同的。法院的管辖是指法院之间受理第一审案件的权限分工。第一审案件包括第一审刑事、民事、行政案件。二者的不同主要表现为:第一,主体不同。审计管辖的主体是审计机关;法院管辖的主体是人民法院。第二,管辖的内容不同。审计管辖的内容是审计项目;法院管辖的内容是第一审案件。第三,确定管辖的原则不同。审计管辖是按照被审计单位的财政、财务隶属关系或者国有资产监督管理关系的原则确定;法院管辖的原则主要有便于当事人诉讼原则、便于人民法院办案原则等,刑事案件管辖与民事、行政案件管辖的原则又有所不同。

确定审计机关之间的审计管辖,应当依照《审计法》第二十八条第一款和第二款的规定办理。按照规定,审计机关应当根据被审计单位的财政、财务隶属关系或者国有资产监督管理关系确定审计管辖范围。审计机关之间对审计管辖范围有争议的,由其共同的上级审计机关确定。这就是通常所说的确定审计管辖的三项原则,即财政、财务隶属关系原则;国有资产监督管理原则;指定管辖原则。在实际运用中,一般是按照财政、财务隶属关系确定审计管辖范围的;在财政、财务隶属关系不清或没有财政、财务隶属关系时,按照国有资产监督管理关系确定;审计机关之间对审计管辖有争议的,由其共同的上级审计机关指定管辖。依照审计署《审计机关审计管辖范围划分的暂行规定》的规定,对国有资产占控股地位或主导地位的被审计单位,按国有单位所占股份确定管辖范围。

(一)财政、财务隶属关系原则

根据《预算法》的规定,我国实行一级政府一级预算的财政管理体制,共设立中央,省、自治区、直辖市,设区的市、自治州,县、自治县、不设区的市、市辖区,乡、民族乡、镇五级预算。中央政府预算(简称中央预算)由中央各部门(含直属单位,下同)的预算组成。这里的中央各部门是指与财政部直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党组织和社会团体,不限于国务院各部委;直属单位是指与财政部直接发生预算缴款、拨款关系的企业和事业单位。地方预算由各省、自治区、直辖市总预算组成。地方各级总预算由本级政府预算(简称本级预算)和汇总的下一级总预算组成;下一级只有本级预算的,下一级总预算即指下一级的本级预算。没有下一级预算的,总预算即指本级预算。地方各级政府预算由本级各部门(含直属单位,下同)的预算组成。这里的本级各部门是指与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的地方国家机关、政党组织和社会团体,不限于本级人民政府各部门;直属单位是指与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的企业和事业单位。这样,就构成了本级各部门与本级政府之间的财政隶属关系。本级各部门的预算,由本部门所属各单位的预算组成,从而构成了所属各单位与上级部门之间的财务隶属关系。《预算法》规定的决算组成,与预算组成是一致的。按照财政、财务隶属关系原则,某一部门的财政关系隶属于哪级政府,某一单位的财务关系隶属于哪级部门,则该部门、单位就是该级审计机关的审计管辖范围。如中央各部门的财政关系隶属于中央财政,则属审计署的审计管辖范围。省级各部门的财政关系隶属于省级政府财政,则是省级审计机关的审计管辖范围。依此类推。在地方的中央部门的下属单位,由于其财务关系隶属于中央部门,所以应是审计署的审计管辖范围,而不是地方审计机关的审计管辖范围。如中国人民银行在地方的分支机构,财务关系隶属于中央部门的企事业单位等,都是审计署的审计管辖范围。同时应当明确的是,按照财政隶属关系原则,各级审计机关的审计管辖范围除了本级各部门的财政收支外,还包括下级政府的财政收支;由于乡级政府不设审计机关,所以乡级政府及其各部门的财政收支属于县级审计机关的审计管辖范围。

(二)国有资产监督管理关系原则

这是《审计法》新规定的一项确定审计管辖范围的原则。是适应经济体制改革和建立社会主义市场经济体制要求的。实行政企分开,要求政府转变职能,不再直接管理企业。这样,无主管部门的国有企业逐渐增多,这些企业与政府及部门不存在财政、财务上的隶属关系,不能用财政财务隶属关系原则确定审计管辖,但其国有资产接受国家授权投资的机构或者国家授权的部门的监督管理,这就形成了国有资产监督管理关系。某单位的国有资产受哪级国家授权投资的机构或者国家授权投资的部门的监督管理,其财务收支就属于对该授权投资的机构或者授权的部门有审计管辖权的审计机关审计管辖。某单位的国有资产属中央部门监督管理的,由审计署审计管辖;属地方部门监督管理的,由地方审计机关审计管辖。

(三)指定管辖原则

指定管辖原则是指两个以上审计机关对审计管辖范围的划分发生争议时,由其共同的上级审计机关确定审计管辖的原则。审计机关之间发生审计管辖争议的原因很多,如使用的审计管辖标准不一,或互相争夺管辖权,或互相推诿等。这就必须由其共同的上级审计机关指定管辖。如A县审计局与B县审计局就审计管辖权发生争议,如果两县同属一设区的市,则由市审计局指定管辖;如果不属于一市,但同属一省,则由省审计厅指定管辖;如果两县不属一省,则由审计署指定管辖。指定管辖原则,体现了审计业务以上级审计机关领导为主的审计管理体制。

(四)审计管辖权的转移

除了上述三项原则外,《审计法》第二十八条第三款还规定了审计管辖权的转移。该款规定:“上级审计机关可以将其审计管辖范围内的本法第十八条第二款至第二十五条规定的审计事项,授权下级审计机关进行审计;上级审计机关对下级审计机关审计管辖范围内的重大审计事项,可以直接进行审计,但是应当防止不必要的重复审计。”需要说明的是,上级审计机关将其审计管辖范围内的审计事项授权下级审计机关进行审计,仅限于《审计法》第十八条第二款至第二十五条规定的审计事项,即对国有金融机构、国家的事业组织、国有企业、国家建设项目、政府部门管理的和社会团体受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金、国际组织和外国政府援助或贷款项目的财务收支进行审计的事项。对财政收支和中央银行的财务收支,不能授权下级审计机关进行审计。上级审计机关直接审计下级审计机关审计管辖范围内的审计事项,没有更多的限制,只是要防止不必要的重复审计。

此外,《审计机关审计管辖范围划分的暂行规定》根据审计法的规定,结合具体情况,对审计管辖范围的划分作了具体规定。需要说明的是:第一,国有资产占控股地位或主导地位的被审计单位,按股份确定审计管辖范围。如果属于中央和地方共同投资的,中央单位所占股份大于或等于地方单位所占股份的,由审计署审计管辖;中央单位所占股份小于地方所占股份的,由占主导地位的地方审计机关审计管辖。第二,国家建设项目(含技术改造项目),实行业主制的,审计管辖归属与业主的审计管辖一致,业主的审计管辖按其财政、财务隶属关系或国有资产监督管理原则确定。未实行业主制的,或中央与地方共同投资的建设项目,以及国有企业、事业单位兴办的经济实体,比照上述规定确定管辖。第三,中央统借统还或按贷款协议规定应当由审计署审计的世界银行、亚洲银行以及其他国际组织和外国政府的贷、援款项目,由审计署审计管辖,但可以授权下级审计机关进行审计。

第五节 审计机关的权限

一、审计机关权限的概念和意义

(一)审计机关权限的概念

审计机关的权限是指宪法和法律赋予审计机关在实施审计监督过程中享有的权能,是审计机关的执法手段。至于审计机关的内部管理权限,则不在此列。审计机关的权限主要有如下四个特征:第一,法定性。审计机关的权限是《宪法》和法律所规定的。《宪法》第九十一条和第一百零九条规定,审计机关“依照法律规定独立行使审计监督权”,这是审计机关享有权限的基本依据。审计监督权是审计机关的总的权限,具体权限由法律、法规规定。《审计法》和《审计法实施条例》对审计机关的权限作了具体规定,将《宪法》的规定具体化了。第二,行政性。审计机关是行政机关,而且是行政执法机关,审计机关的权限是行政权,是行政执法权,不是司法权,也不是立法权。第三,主体恒定性。享有审计监督权的只能是审计机关,其他机关、社会审计机构(审计事务所、会计师事务所)等不得享有,否则即为越权,要承担法律责任。第四,种类广泛性。审计机关的权限种类较为广泛,共有十几种权限,不像其他行政机关的权限比较单一。

(二)审计机关权限的意义

我国审计机关的权限种类比外国审计机关的权限种类要多,也比我国其他行政机关的权限种类要多。法律之所以规定审计机关如此多的权限,其意义在于:第一,有利于落实《宪法》规定的审计机关依法行使审计监督权。《宪法》只是原则规定了审计机关享有审计监督权,至于具体享有哪些权限,没有规定,只能靠单行法律、法规作出具体规定,将宪法的原则规定具体化。而单行法律、法规具体化时,必须体现出宪法的立法意图。我国除了审计机关还没有哪个行政机关被规定在《宪法》里,可见审计机关的重要性,如此重要的机关若没有较多的权限是很难履行《宪法》和法律赋予的职责的,所以单行法律、法规只有对审计机关作出较多权限的规定,才能体现出《宪法》的立法意图。第二,有利于顺利实施审计。审计机关是纯监督机关,对被审计单位没有管理职责,与被审计单位不存在利害关系,若没有一定的权限作保证,在实施审计时,难免受到被审计单位的阻碍、破坏、甚至拒绝,难以顺利实施审计,影响审计机关发挥作用。在这方面,审计机关的要求报送资料权、检查权、查询存款权、调查取证权、强制措施权、处罚权等起着非常重要的作用。第三,有利于维护国家财政、财务收支真实、合法、效益。审计机关通过行使处理处罚等权限,对被审计单位违反国家规定的财政收支行为给予处理,对违反国家规定的财务收支行为给予处理和处罚,维护国家财经秩序。第四,有利于提高审计机关权威性和威慑力。审计机关的审计监督工作在维护国家的财经秩序中发挥着重要的作用,但审计机关由于人力、财力所限,不可能同时对每一个国有单位都进行审计,也没有必要都进行审计,这样就必须提高审计机关的权威性,增强其威慑力,起到审一儆百之作用。同时,审计监督是法定的正常的监督,有问题的单位要审计,没问题的单位也要审计,通过审计才能证明没问题。对有问题的,审计机关要给予处理处罚;对没问题的,审计机关要作出评价,给予表扬。在这方面,审计机关的处理处罚权、通报或公布审计结果权等起着非常重要的作用。

二、审计机关权限的种类和内容

审计机关的权限具体体现在《审计法》和《审计法实施条例》中的“审计机关权限”和“法律责任”两章里。审计机关有16种权限:(1)要求报送资料权;(2)检查权;(3)查询存款权;(4)制止权;(5)调查取证权;(6)采取取证措施权;(7)暂时封存帐册资料权;(8)通知暂停拨付款项权;(9)责令暂停使用款项权;(10)申请法院采取保全措施权;(11)建议给予行政处分权;(12)建议纠正违法规定权;(13)处理权;(14)处罚权;(15)申请法院强制执行权;(16)通报或者公布审计结果权。其中,制止权、采取取证措施权、暂时封存帐册资料权、通知暂停拨付款项权、责令暂停使用款项权,这五种权限可统称为行政强制措施权。申请法院采取保全措施权、申请法院强制执行权可统称为申请权。建议给予行政处分权、建议纠正违法规定权可统称为建议权。处理权、处罚权可统称为处理处罚权。因此,这十六种权限可以归纳为九大类权限,即:要求报送资料权、检查权、查询存款权、调查取证权、行政强制措施权、申请权、处理处罚权、通报或者公布审计结果权、建议权。

(一)要求报送资料权

要求报送资料权也称资料索取权,是指审计机关在实施审计时,要求被审计单位按照规定的期限和要求提供或报送与财政收支、财务收支有关情况和资料的权力,被审计单位必须提供或报送,不得拒绝、拖延、谎报。这是实施审计的前提条件,否则就无法审计,因而各国审计法对此都有规定。我国《审计法》第三十一条规定:“审计机关有权要求被审计单位按照规定报送预算或者财务收支计划、预算执行情况、决算、财务报告,社会审计机构出具的审计报告,以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料,被审计单位不得拒绝、拖延、谎报。”这里的“按照规定”,是指按照审计机关规定的期限和要求。《审计法实施条例》第二十八条第一款明确规定“审计机关依法进行审计监督时,被审计单位应当按照审计机关规定的期限和要求,向审计机关提供与财政收支或者财务收支有关的情况和资料。”“社会审计机构”包括审计事务所和会计师事务所。被审计单位在银行和非银行金融机构设立帐户的情况要不要向审计机关提供?这个问题一直不明确,直到《审计法实施条例》发布才得以明确。该条例第二十八条第二款规定:“被审计单位向审计机关提供的情况和资料,包括被审计单位在银行和非银行金融机构设立帐户的情况、委托社会审计机构出具的审计报告、验资报告、资产评估报告以及办理企业、事业单位合并、分立、清算事宜出具的有关报告等。”结合《审计法》和《审计法实施条例》的规定,被审计单位向审计机关提供或报送的情况和资料主要有:

(1)在银行和非银行金融机构设立帐户的情况。

(2)预算。即经过批准的政府、部门、其他国家机关、社会团体和其他单位的收支预算。

(3)财务收支计划。即企业以货币形式预计一定时期内资金的筹集、运用和分配的计划。

(4)预算执行情况。即预算收支进度、预算内和预算外收支划分、预算预备费的动用和预算周转金的运用、预算收支平衡状况。

(5)决算。即政府、部门、单位在每一预算年度终了后编制的年度会计报表和有关财务收支或生产经营情况的说明书的总称。通过决算,可以总括地反映并据以检查各单位的财务、生产经营活动、预算的执行情况。

(6)财务报告。即反映单位财务状况或经营成果的书面文件,如资产负债表、损益表、现金流量表、附表及会计报表附注和财务情况说明书等。

(7)社会审计机构出具的审计报告、验资报告、资产评估报告以及办理企业事业单位合并、分立、清算事宜出具的有关报告等。

(8)其他与财政收支或财务收支有关的资料。如有关的规范性文件、财务电算化资料等。

此外,根据《审计法实施条例》第二十九条的规定,各级人民政府财政部门、税务部门和其他部门应当向本级审计机关报送下列资料:

(1)本级人民代表大会批准的本级预算和本级人民政府财政部门向本级各部门批复的预算,预算收入征收部门的年度收入计划,以及本级各部门向所属各单位批复的预算;

(2)本级预算收支执行和预算收入征收部门的收入计划完成情况月报、年报和决算,以及预算外资金收支决算和财政有偿使用资金收支情况;

(3)综合性财政税务工作统计年报,情况简报,财政、预算、税务、财务和会计等规章制度;

(4)本级各部门汇总编制的本部门决算草案。

审计机关的要求报送资料权具有强制性,被审计单位必须按审计机关的要求报送资料、提供情况,否则追究法律责任。

(二)检查权

检查权是指审计机关实施审计时,对被审计单位的与财政收支或者财务收支有关的资料和资产进行检查的权力。审计机关若没有检查权,则审计工作就无法开展。国外的审计立法都明确规定审计机关有权检查被审计单位的帐目。如法国《审计法院法》规定,审计法院有权对拥有国家财产的组织机构或接受审计法院检查的法人机构的帐目、供应、设备、工程及建筑物情况进行检查。奥地利《审计法院法》规定,审计法院有权派员到现场检查与被审计单位财务活动有关的帐册、单据及其他凭证。新加坡《审计法》规定,审计长及其下属工作人员不论何时,均有权检查政府各部门、最高法院和议会帐目以及与这类帐目有关的所有帐簿、记录、报税单和报告等。马来西亚《审计法》规定,审计长可对任何公共机构的帐目进行检查。我国《审计法》第三十二条规定:“审计机关进行审计时,有权检查被审计单位的会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料和资产,被审计单位不得拒绝。”审计机关是否有权检查被审计单位运用电子计算机管理的财务会计核算系统?按照《审计法》第三十二条关于“其他与财政收支或者财务收支有关的资料”的规定,是有权检查的。但在实际工作中,有的被审计单位借口《审计法》没有明文规定可以检查财务电算化资料而与审计机关产生争执的事时有发生。为此,《审计法实施条例》第三十条明确规定:“审计机关有权检查被审计单位运用电子计算机管理财政收支、财务收支的财务会计核算系统。被审计单位应当向审计机关提供运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据以及有关资料。”结合《审计法》和《审计法实施条例》的规定,审计机关的检查权涉及的资料和资产主要有:

1.会计凭证。即用来记载业务的发生、明确经济责任、作为记帐根据的书面证明。按照会计凭证填制的程序和用途,会计凭证可分为原始凭证和记帐凭证。对这两种凭证,审计机关都有权检查。审计机关通过检查被审计单位的会计凭证,不仅可以看出帐簿记录是否真实可靠,而且可以检查出各项财政收支或者财务收支及其有关经济业务是否合法、合理、有效,揭示出被审计单位执行财会法律、法规和具体会计制度的情况。

2.会计帐簿。即连续、系统、全面地对各项业务进行序时和分类记录的帐簿。会计帐簿按照分类的概括性程度,可分为总分类帐和明细分类帐。对这两种帐,审计机关都有权检查。

3.会计报表。即综合反映一定时期财务状况和经营成果的文件。按照《企业会计准则》的规定,我国企业的会计报表主要包括资产负债表、损益表、财务状况变动表以及其他附表。

4.运用电子计算机管理财政收支、财务收支的财务会计核算系统,包括运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据以及有关资料等。

5.其他与财政收支或者财务收支有关的资料。

6.资产。即被审计单位拥有或者控制的能以货币计量的经济资源,包括各种财产、债权以及其他权利。从会计的角度,资产可分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产、递延资产和其他资产。

审计机关的检查权具有强制性,被审计单位必须接受检查,不得拒绝,不得转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料,不得转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产,否则追究法律责任。

(三)调查取证权

审计机关的调查取证权是指审计机关就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查并取得证明材料的权力。调查取证权是审计机关行使审计监督权的重要方式和必要条件。各国审计立法都有规定。如法国《审计法院法》规定,为执行任务,审计人员拥有必需的调查权,调查内容包括:询问、了解情况、调查和鉴定。日本《会计检查院法》规定,会计检查院可以根据检查需要,要求政府、公共团体和其他人员提供调查资料和证据。我国《审计法》第三十三条规定:“审计机关进行审计时,有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查,并取得有关证明材料。有关单位和个人应当支持、协助审计机关工作,如实向审计机关反映情况,提供有关证明材料。”由此可见,审计机关的调查取证权从内容上来说,包括调查权和取证权。调查权是向有关单位和个人了解、查访与审计事项有关问题的权力;取证权是通过调查取得与审计事项有关问题的证明材料的权力。调查取证的范围是被审计单位以外的有关单位和个人。因为对被审计单位进行调查取证是审计监督权的应有的含义,这是不言而喻的,无需单作规定。有关单位包括与审计事项有关的一切单位,如机关、团体、企业事业单位、军队等。个人包括与审计事项有关的一切人员。调查取证的方法是多种多样的,询问有关人员、查阅有关资料、记录、抄录、复印、拍照等方法都可使用。根据《审计法》第三十八条第二款的规定,审计人员向有关单位和个人进行调查时,应当出示审计人员的工作证件和审计通知书副本。这样规定有利于增强行使审计调查权的严肃性和权威性,防止冒充审计人员的现象发生。

(四)查询存款权

查询存款权是指审计机关对被审计单位在金融机构的各项存款具有查询并取得证明材料的权力。这项权限与审计机关的调查取证权密切相联,是审计机关在调查取证过程中行使的一项权限。《审计法》第三十三条只规定了审计机关有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查,并取得证明材料,没有明确规定审计机关在调查取证过程中,是否有权查询被审计单位在金融机构的存款并取得证明材料。在实际工作中,由于对《审计法》第三十三条的规定理解不同,导致审计机关无法查询被审计单位在金融机构的存款,更无法取得证明材料。因为《商业银行法》第三十条规定,“对单位的存款,商业银行有权拒绝任何单位或者个人查询,但法律、行政法规另有规定的除外”。据此,一些商业银行以《审计法》没有明文规定为由,拒绝审计机关查询被审计单位在商业银行的存款。这样就影响了审计工作的正常进行,影响了审计机关的权威性。为此,《审计法实施条例》第三十一条第一款规定:“审计机关就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查时,有权查询被审计单位在金融机构的各项存款,并取得证明材料;有关金融机构应当予以协助,并提供证明材料。”《审计法实施条例》是国务院制定的行政法规,审计机关的查询存款权就以行政法规的形式被明文规定下来了,这样就与《商业银行法》第三十条的规定相衔接,而且,审计机关不限于仅可向商业银行查询并取得证明材料,而可以向所有的金融机构查询并取得证明材料,包括商业银行和非银行金融机构。《审计法实施条例》的这一规定,还与该条例第二十八条第二款关于被审计单位向审计机关提供在银行和非银行金融机构设立帐户的情况相对应,操作性强。

根据1998年10月14日《审计署、中国人民银行关于审计机关在审计执法过程中查询被审计单位存款问题的通知》的规定,审计机关在查询被审计单位在金融机构的各项存款时,应当出具县级以上审计机关负责人签发的协助查询存款通知书、工作证件和审计通知书副本。审计机关应当提供被审计单位的开户银行名称、帐户名称和帐号,由金融机构负责人指定具体业务部门提供有关被审计单位存款的情况和资料。对因群众举报等原因,审计机关无法提供帐户名称和帐号的,审计机关应当作出说明,有关金融机构应当积极协助。审计机关在查询存款或者查阅有关资料时,可以抄录、复印或者拍照,但不得将原件带走。对金融机构提供的有关资料,审计机关负有保密的义务。审计机关在取得有关证明材料后,应当注明来源,并由提供证明材料的金融机构签名或者盖章。审计机关需要到异地查询被审计单位在金融机构的存款时,可以直接到异地金融机构查询,不受审计管辖范围的限制。

(五)行政强制措施权

审计机关的行政强制措施权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支的行为、正在或者可能违法处理与财政收支或者财务收支有关资料的行为、正在违法处理违法取得的资产的行为,采取或者通知有关部门采取的强制手段的权力。

行政法学理论按照采取行政强制措施时间先后的不同,将行政强制措施分为强制预防和强制制止。强制预防是指行政机关对可能危害社会秩序的人、物或者行为依法采取强制手段,以预防危害社会秩序事件发生的行政行为。其特征是强制手段采取在危害事件发生之前。其目的是预防危害事件的发生。如《行政处罚法》第三十七条第二款规定的对行政处罚证据的先行登记保存,就属于强制预防的行政强制措施。其目的是预防证据灭失或者以后难以取得。强制制止是指行政机关对正在危害社会秩序的人、物或者行为依法采取强制手段,以制止危害社会秩序事件继续存在的行政行为。其特征是强制手段采取在危害事件发生之后、结束之前。其目的是制止危害事件的继续。如对传染病人采取的强制隔离治疗措施,其目的是制止传染病继续的传播;对篡改会计凭证行为的制止,其目的是制止危害财会秩序事件的继续。这些都属于强制制止的行政强制措施。审计机关的行政强制措施多数属于强制制止类,少数属于强制预防类。

此外,审计机关的行政强制措施按照采取措施的主体不同,可分为直接强制措施和间接强制措施。直接强制措施是指审计机关依法直接采取的行政强制手段,如暂时封存帐册资料。间接强制措施是指审计机关依法通知有关部门采取行政强制手段,有关部门必须依照通知采取行政强制手段,如通知对被审计单位资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门暂停拨付被审计单位的有关款项。不管是直接强制措施,还是间接强制措施,强制措施的权力必须得到执行。如果被审计单位对这种具体行政行为不服,均可依照《行政诉讼法》的规定向人民法院提起行政诉讼。

根据《审计法》第三十四条、第四十二条、第四十三条和《审计法实施条例》第三十二条、第三十三条、第五十条、第五十一条的规定,审计机关的行政强制措施权有:制止权、采取取证措施权、暂时封存帐册资料权、通知暂停拨付款项权、责令暂停使用款项权。共五项。分别阐述如下:

1.制止权。这是审计机关的直接强制措施权,属于强制制止的行政强制措施权。制止权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支的行为、正在违法处理与财政收支或者财务收支有关资料的行为、正在违法处理违法取得的资产的行为,采取的责令停止违法行为的强制手段的权力。《审计法》第三十四条第二款规定:“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为,有权予以制止”制止无效的,经县级以上审计机关负责人的批准,可以行使通知暂停拨付款项权。第四十二条第一款规定:“审计机关发现被审计单位违反本法规定,转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的,有权予以制止。”会计凭证、会计帐簿、会计报表、以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料可统称为财会资料。制止的方式一般为责令立即停止违法行为。根据《审计法实施条例》第五十条的规定,对被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料的,审计机关除有权予以制止外,还可以责令交出、改正或者采取措施予以补救,并有权采取取证措施。必要时,经审计机关负责人批准,可以行使暂时封存帐册资料权。《审计法》第四十三条第一款规定:“被审计单位违反本法规定,转移、隐匿违法取得的资产的,审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内有权予以制止,或者申请法院采取保全措施。”《审计法实施条例》第五十一条重申了这一规定。根据《审计法实施条例》第三十三条第一款的规定,这里违法取得的资产包括:

(1)弄虚作假骗取的财政拨款、银行贷款以及物资;

(2)违反国家规定享受国家补贴、补助、贴息、免息、减税、免税、退税等优惠政策取得的资产;

(3)违反国家规定向他人收取的款项、实物;

(4)违反国家规定处分国有资产取得的收益;

(5)违反国家规定取得的其他资产。

根据《审计法》和《审计法实施条例》的规定,审计机关的制止权在三种情况下行使:一是被审计单位正在进行违反国家规定的财政收支或者财务收支行为时;二是被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料时;三是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产时。行使制止权无需经审计机关负责人批准,实施审计的审计人员当场就可制止。

2.采取取证措施权。这是审计机关的直接强制措施权,属于强制预防的行政强制措施权。这是《审计法实施条例》第三十二条赋予审计机关的一项权力。该条规定:“审计机关有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的,有权采取取证措施”。采取取证措施权是一项规定比较笼统的权限,虽然审计机关究竟可以采取哪些措施没有明确规定,但可以理解为行政执法中凡可采用的取证措施皆可采用。如采取证据的先行登记保存措施肯定是可以的。因为先行登记保存在《行政处罚法》里已有明确规定。该法第三十七条第二款规定:“行政机关在收集证据时,可以采取抽样取证的方法;在证据可能灭失或者以后难以取得的情况下,经行政机关负责人批准,可以先行登记保存,并应当在七日内作出处理决定,在此期间,当事人或者有关人员不得销毁或者转移证据。”先行登记保存能起到固定和保护证据的作用,防止证据灭失或者以后难以取得。根据审计署于1996年12月16日发布的《审计机关审计行政强制性措施的规定》的规定,审计机关采取先行登记保存措施,应当向被审计单位制发登记保存通知书和予以登记保存的财会资料清单。清单一式两份,由审计机关和被审计单位盖章,双方各存一份。审计机关采取先行登记保存措施后,应当在7日内及时作出处理决定。

3.暂时封存帐册资料权。这是审计机关的直接强制措施权,属于强制预防的行政强制措施权。暂时封存帐册资料权是指审计机关对被审计单位可能违法处理与财政收支或者财务收支有关的资料的,采取的暂时封存其帐册资料的权力。这是《审计法实施条例》第三十二条赋予审计机关的一项权力。该条规定:“审计机关有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的,有权采取取证措施;必要时,经审计机关负责人批准,有权暂时封存被审计单位与违反国家规定的财政收支或者财务收支有关的帐册资料。”根据《审计机关审计行政强制性措施的规定》的规定,审计机关采取暂时封存帐册资料的措施,应当向被审计单位制发暂时封存帐册资料通知书和予以暂时封存的有关帐册资料清单。清单一式两份,由审计机关和被审计单位盖章,双方各存一份。这里的帐册资料包含有被审计单位运用计算机管理财政收支、财务收支的会计核算系统。暂时封存的帐册资料可以由被审计单位保存,也可以由审计机关保存。审计机关行使暂时封存帐册资料权时,应当注意四个问题:第一,必须确实有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃与财政收支或者财务收支有关的资料,如果没有根据,则不要轻易行使该项权力。第二,必须是审计机关认为必要时,才能行使该项权力。什么叫“必要时”,《审计法实施条例》没作规定,可由审计机关根据具体情况决定。一般是采取取证措施后被审计单位仍有可能转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料时,就是“必要时”;或者审计机关根据具体情况认为若采取取证措施不足以预防被审计单位的上述违法行为而需要直接封存帐册资料时,也是“必要时”。第三,必须经审计机关负责人批准。不经审计机关负责人批准,审计人员不得擅自行使该项权力。第四,当被审计单位已没有可能转移、隐匿、篡改、毁弃财会资料时,审计机关应当及时解除封存帐册资料的强制措施。

4.通知暂停拨付款项权。这是审计机关的间接强制措施权,属于强制制止的行政强制措施权。通知暂停拨付款项权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支行为转移或隐匿违法取得的资产的行为,经制止无效后,通知有关部门暂停拨付有关款项的权力。《审计法》第三十四条第二款规定:“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为,有权予以制止;制止无效的,经县级以上审计机关负责人批准,通知财政部门和有关主管部门暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项,已经拨付的,暂停使用。采取该项措施不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动。”这里的有关主管部门是指对被审计单位的资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门、单位,如政府部门、国有金融机构、社会团体、企业事业组织。对被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的行为,审计机关根据《审计法》第四十三条第一款、《审计法实施条例》第五十一条的规定予以制止,制止无效的,可以申请法院采取保全措施。此外,《审计法实施条例》第三十三条第二款规定:“审计机关依照法定程序,可以通知对被审计单位资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门,暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项;已经拨付的,暂停使用。”这就是说,审计机关的通知暂停拨付款项权在两种情况下行使:一是被审计单位正在进行违反国家规定的财政收支或者财务收支行为,经制止无效的;二是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产,经制止无效的。审计机关行使该项权力应注意五个问题:第一,对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支行为、财务收支行为或者转移、隐匿违法取得资产的行为制止无效。第二,对正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为制止无效后行使该项权力时,应当经审计机关负责人批准;对转移、隐匿违法取得资产的行为经制止无效后行使该项权力时是否经审计机关负责人批准,《审计法实施条例》没作明确规定,实际上也得经审计机关负责人批准。第三,对正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为制止无效后行使该项权力,不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动;对转移、隐匿违法取得的资产的行为制止无效后行使该项权力是否也不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动,《审计法实施条例》没作规定,可以比照《审计法》第三十四条第二款的规定执行。第四,当被审计单位已停止违法行为改正错误时,审计机关应当通知有关部门及时解除暂停拨付款项措施。第五,被审计单位如果对该项强制措施不服而向人民法院提起行政诉讼,则被告只能是审计机关,而不是依照审计机关通知采取暂停拨付款项行为的有关部门。

5.责令暂停使用款项权。这是审计机关的直接强制措施权,属于强制制止的行政强制措施权。责令暂停使用款项权是指审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支或者财务收支行为、转移或隐匿违法取得的资产的行为经制止无效而责令其暂停使用有关部门已经拨付的有关款项的权力。《审计法》第三十四条第二款规定:“审计机关对被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为,有权予以制止;制止无效的,经县级以上审计机关负责人批准,通知财政部门和有关主管部门暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项,已经拨付的,暂停使用。采取该项措施不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动。”这里的有关主管部门是指对被审计单位的资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门、单位,如政府部门、国有金融机构、社会团体、企业事业组织。对被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的行为,审计机关根据《审计法》第四十三条第一款、《审计法实施条例》第五十一条的规定予以制止,制止无效的,可以申请法院采取保全措施。此外,《审计法实施条例》第三十三条第二款规定:“审计机关依照法定程序,可以通知对被审计单位资金拨付负有管理职责或者对其资金使用负有监督职责的部门,暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项;已经拨付的,暂停使用。”这就是说,审计机关的责令暂停使用款项权在两种情况下行使:一是被审计单位正在进行违反国家规定的财政收支或者财务收支行为经制止无效而有关部门已经拨付有关款项的;二是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产经制止无效而有关部门已经拨付有关款项的。审计机关行使暂停使用款项权应注意的问题与行使通知暂停拨付款项权应注意的问题基本相同,不再赘述。

(六)申请权

审计机关的申请权是指审计机关申请人民法院采取保全措施或者强制执行的权力。分为申请法院采取保全措施权和申请法院强制执行权两种权力。采取保全措施权或强制执行权是法院的司法权,不是审计机关的行政权。正是由于审计机关没有这两项权力,所以才申请法院行使此权。如果审计机关本身就拥有这两项权力,就不用申请了。

1.申请法院采取保全措施权。

申请法院采取保全措施权是指审计机关对被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的,申请法院采取的保证资产不被转移、隐匿的强制措施的权力。这里的强制措施是人民法院依照《民事诉讼法》的规定采取的民事强制措施,可简称为司法强制措施,以区别于审计机关的行政强制措施。《审计法》第四十三条第一款规定:“被审计单位违反本法规定,转移、隐匿违法取得的资产的,审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内有权予以制止,或者申请法院采取保全措施。”《审计法实施条例》第五十一条也规定审计机关可以“依法申请人民法院采取财产保全措施”。这就是说,被审计单位转移、隐匿违法取得的资产时,审计机关就可以行使申请法院采取保全措施权。而法院对财产保全的方法在《民事诉讼法》里已有规定。该法第九十四条第二款规定:“财产保全采取查封、扣押、冻结或者法律规定的其他方法”。查封是指人民法院将被申请人的财物登记造册、粘贴封条、就地封存,不得擅自移动和处理的司法行为。扣押是指人民法院将被申请人的财物就地扣留或异地扣留保存,被申请人不得动用和处分的司法行为。冻结是指人民法院通知银行或其他金融机构不准被申请人提取或处分其存款的司法行为。法律规定的其他方法是指其他法律规定的上述方法以外的其他方法,如提取被申请人的收入等。

审计机关申请法院采取财产保全措施与《民事诉讼法》所称的财产保全措施有所不同。《民事诉讼法》所称的财产保全是指人民法院在对民事案件立案前或立案后作出判决前,为保证将来作出的生效判决得到顺利执行,而对一方当事人的财产或争议的标的物采取的强制措施。分为诉中财产保全和诉前财产保全。诉中财产保全也称诉讼财产保全,是指人民法院对正在审理的民事、经济案件,在尚未作出判决前,为保证生效判决的顺利执行,对一方当事人的财产或争议的标的物采取的强制措施。如一方当事人有将争议的标的物出卖、转移、隐匿、毁坏或将争议的财产挥霍的可能,或者争议的标的物无法长期保存,将使判决不能执行或难以执行,在此情况下就可采取诉中财产保全措施。人民法院可以根据对方当事人的申请作出诉中财产保全的裁定;当事人没有提出申请的,人民法院在必要时也可以主动裁定采取财产保全措施。人民法院采取诉中财产保全措施,可以责令申请人提供担保;申请人不提供担保的,驳回申请。申请有错误的,被申请人应当赔偿被申请人因财产保全所遭受的损失。人民法院采取诉中财产保全措施后,被申请人提供担保的,人民法院解除诉中财产保全措施。诉前财产保全是指因情况紧急,利害关系人不立即申请财产保全将会使其合法权益受到难以弥补的损害,在起诉前向人民法院申请采取的财产保全措施,以保证将来的判决得到顺利执行。如对方有将争议的标的物转移国外、隐匿等的可能,将使判决不能执行,损害利害关系人的合法权益,在此情况下利害关系人就可申请诉前财产保全。申请人申请诉前财产保全,必须提供担保,不提供担保的,驳回申请。申请人必须在人民法院采取保全措施后15日内起诉,不起诉的,人民法院解除财产保全措施。申请有错误的,申请人应当赔偿被申请人因财产保全所遭受的损失。人民法院采取诉前财产保全措施后,被申请人提供担保的,人民法院解除诉前财产保全措施。

可见,审计机关申请法院采取财产保全措施与《民事诉讼法》所称的财产保全措施的主要不同是:第一,法律依据不同。前者的依据是《审计法》;后者的依据是《民事诉讼法》。第二,与民事诉讼的关系不同。前者与民事诉讼没有任何关系;后者与民事诉讼密切相关,没有民事诉讼就没有财产保全,一般是在诉讼中采取保全措施,符合条件的可以申请诉前保全,但必须在采取保全措施后15日内起诉。第三,标的物不同。前者的标的物是被审计单位违法取得的资产;后者的标的物是当事人的财产,不一定是违法的。第四,原因不同。前者的原因是被审计单位转移、隐匿违法取得的资产损害国家利益;后者的原因是担心判决不能执行,损害一方当事人的合法利益。第五,申请人的恒定性不同。前者的申请人永远是审计机关,不能是被审计单位;后者的申请人则可以是双方当事人中的任何一方。第六,人民法院的主动性不同。前者人民法院不能主动采取保全措施,只有审计机关申请,才能采取;后者则在必要时,人民法院可以主动采取诉中财产保全措施。同时,二者也有相同之处,表现为:第一,名称相同。都叫财产保全措施。第二,方法相同。都是查封、扣押、冻结等方法。第三,执行主体相同。都是由人民法院执行。第四,申请错误所承担的后果相同。都得赔偿被申请人因财产保全所遭受的损失。

2.申请法院强制执行权。

申请法院强制执行权是指审计机关对被审计单位未按规定的期限执行审计决定而申请人民法院强制执行的权力。强制执行权是人民法院的司法权,不是审计机关的行政权。对行政机关作出的具体行政行为当事人不执行的,有两种方法可以强制其执行。一种是法律、法规赋予行政机关行政强制执行权,由行政机关强制执行;另一种是法律、法规不赋予行政机关行政强制执行权,而由行政机关申请人民法院强制执行。行政强制执行是指行政机关对不执行具体行政行为的当事人依法采取强制措施,迫使其执行具体行政行为或达到与执行具体行政行为相同状态的制度。法院强制执行与行政强制执行只有执行主体不同,其他都相同。法院强制执行由人民法院执行,行政强制执行由行政机关执行。执行的内容、方式等都相同。目前,由行政机关强制执行的情况很少,只有工商行政管理、税务、海关、物价、外汇管理等少数行政机关拥有部分行政强制执行权,如通知银行扣款、划拨款项,从工薪收入中扣缴罚没款,将扣留的物资变价抵缴罚没款,加收滞纳金、滞报金等。绝大多数行政机关都没有行政强制执行权。有的原来有,后来没有了。如审计机关,国务院于1988年发布的《中华人民共和国审计条例》第十六条规定,“被审计单位拒不缴纳应缴的违法款项、罚款的,审计机关可以通知银行扣缴。”就是说,当时,审计机关依照该条例的规定拥有行政强制执行权。但1994年全国人大常委会通过的《中华人民共和国审计法》取消了审计机关的行政强制执行权。又如土地管理机关,1986年发布的《中华人民共和国土地管理法》取消了1982年发布的《村镇建房用地管理条例》规定的土地管理机关的行政强制执行权。对作出具体行政行为没有行政强制执行权的行政机关只能申请人民法院强制执行,别无他法。之所以这样,主要是为了限制行政机关的权力,防止行政机关滥用职权,将对绝大多数具体行政行为的强制执行权尽可能地由法院行使,改行政强制执行为法院强制执行。

《审计法实施条例》第四十五条规定:“审计机关应当自审计决定生效之日起3个月内,检查审计决定的执行情况。被审计单位未按规定期限和要求执行审计决定的,审计机关应当责令执行;仍不执行的,申请人民法院强制执行。”审计决定是审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为,依法给予处理、处罚的行政法律文书,自送达被审计单位之日起生效,即具有法律约束力,不论被审计单位是否申请行政复议或提起行政诉讼,都必须执行,因为申请复议或提起诉讼并不停止具体行政行为的执行,除非有法律、法规规定的例外情况。但是,审计机关申请人民法院强制执行必须以被审计单位对具体行政行为在法定期限内不起诉又不履行为前提条件。如果在法定期限内提起诉讼,那么就不能申请法院强制执行。

审计机关申请人民法院强制执行审计决定,分为以下三种情况:

(1)被审计单位不申请复议又不履行审计决定的情况。根据《行政复议条例》第二十九条和《审计法实施条例》第四十六条第一款的规定,被审计单位对审计决定不服的,应当在收到审计决定之日起15日内先向上一级审计机关申请复议,不能直接向人民法院起诉,这就是审计行政复议前置的规定。如果被审计单位在该期间既不申请复议,又不履行审计决定,则根据《行政诉讼法》第六十六条、第三十七条第二款、《审计法实施条例》第四十六条第一款和最高人民法院于1991年6月11日印发的《最高人民法院关于贯彻执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的意见(试行)》(以下简称司法解释)第八十二条、第八十四条第三款的规定,审计机关应当在复议期满之日起3个月内,向被审计单位所在地的基层人民法院申请强制执行审计决定。逾期申请的,人民法院不予受理。

(2)复议终结后不起诉又不履行复议决定的情况。根据上述司法解释第八十四条第三款的规定,行政相对人在法定期限内不起诉又不履行具体行政行为的,行政机关可以申请法院强制执行。如果已起诉,则不能申请法院强制执行。而审计机关实行复议前置制度,故可以说,被审计单位在法定期限内若已申请复议,则在复议期间,审计机关不能申请法院强制执行审计决定。复议终结后,被审计单位若不服复议决定,则根据《行政诉讼法》第三十八条第二款的规定可以在收到复议决定之日起15日内向人民法院提起诉讼。如果既不起诉,又不履行复议决定,则根据《行政复议条例》第四十七条第二款和上述司法解释第八十二条、第八十八条第一款的规定执行,即:维持原具体行政行为的复议决定,由最初作出具体行政行为的审计机关在起诉届满之日起3个月内向被审计单位所在地的基层人民法院申请强制执行;改变原具体行政行为的复议决定,由复议机关在起诉届满之日起3个月内向被审计单位所在地的基层人民法院申请强制执行。逾期申请不予受理。如果是撤销原具体行政行为的复议决定,则就不存在审计机关申请法院强制执行的问题了。相反,审计机关必须执行复议决定。

(3)复议终结后提起行政诉讼的情况。如果被审计单位在收到复议决定之日起15日内向人民法院提起行政诉讼,则就进入诉讼程序,按诉讼程序办事,根据法院的判决结果来决定怎样执行判决。在诉讼期间审计机关不能申请法院强制执行复议决定。诉讼终结后,根据《行政诉讼法》第六十五条和上述司法解释第八十七条的规定,分为三种情况:①如果审计机关最终胜诉,被审计单位最终败诉(即二审败诉或一审败诉后在法定期限内未上诉),而被审计单位拒绝履行法院作出的已生效的判决的,则由审计机关向第一审人民法院申请强制执行该判决。申请执行的期限为3个月,从判决书规定履行期间的最后一日起计算;判决书没有规定履行期间的,从判决书生效之日起计算。②如果审计机关最终败诉,被审计单位最终胜诉,则审计机关不存在申请法院强制执行的问题,相反,自己必须执行判决,否则,第一审法院可以按照《行政诉讼法》第六十五条第三款规定的措施强制审计机关执行判决。③审计机关和被审计单位最终部分胜诉,部分败诉,则双方必须执行判决,否则,双方可按照上述办法分别申请第一审法院强制执行判决。

审计机关申请法院强制执行,应当向执行的法院提交申请执行书、据以执行的法律文书和其他必须提交的材料。如果法院发现据以执行的法律文书有错误,经院长批准,不予执行,并将申请材料退回审计机关。人民法院采取的强制执行措施有冻结、划拨被执行人的存款或者扣留、提取被执行人的劳动收入;查封、扣押、冻结、拍卖、变卖被执行人的财产。被执行的款、物交申请执行的审计机关,法院依法收取执行费。执行费一般由申请执行人;审计机关预交,执行完毕由被申请执行人;被审计单位负担,申请执行人不负担执行费。

(七)处理处罚权

审计机关的处理处罚权是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为依法予以处理、处罚的权力。分为处理权和处罚权,也称审计处理权和审计处罚权。分别阐述如下:

1.处理权。

处理权是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为采取纠正措施的权力。审计处理具有矫正性,不具有制裁性和惩戒性,不属于行政处罚的范畴,但也是审计机关的具体行政行为。

《审计法》第四十四条、第四十五条,《审计法实施条例》第五十二条、第五十三条对处理权作了规定。根据这些规定,可以得出一个结论,即:对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的行为,审计机关均可行使处理权,而且,处理没有时效限制,不管查出哪年的违法行为,均可处理。所谓财政收支,是指依照预算法和国家其他有关规定,纳入预算管理的收入和支出,以及预算外资金的收入和支出。所谓财务收支,是指国有的金融机构、企业事业单位以及国家规定应当接受审计监督的其他有关单位,按照国家有关财务会计制度的规定,办理会计事务、进行会计核算、实行会计监督的各种资金的收入和支出。审计处理的种类有:责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入;责令限期退还被侵占的国有资产;责令限期退还违法所得;责令冲转或者调整有关会计帐目;采取其他纠正措施。其含义分别阐述如下:

(1)责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入。我国的财政收入包括预算收入和预算外收入。根据《预算法》第十九条和《预算法实施条例》第九条的规定,预算收入包括(a)税收收入;(b)依照规定应当上缴的国有资产收益;(c)专项收入;(d)其他收入。税收收入是国家依法征收各种税款的收入,如所得税收入、增值税收入、关税收入等。依照规定应当上缴的国有资产收益是指各部门和各单位占有、使用和依法处分的境内外国有资产产生的收益,按照国家有关规定应当上缴预算的部分。专项收入是指根据特定需要由国务院批准或者经国务院授权由财政部批准,设置、征集和纳入预算管理、有专项用途的收入。如征收排污费收入、教育费附加收入、机场费收入等。其他收入如外事服务收入、公产收入、罚没收入等。预算外收入如农牧业税附加收入、城镇公用建设附加收入、渔业建设附加收入等。责令限期缴纳应当缴纳的财政收入是指审计机关在审计过程中,查出被审计单位有应当缴纳的财政收入而没有按国家规定缴纳同级国家财政时,责令其限期缴纳的行为。责令限期上缴应当上缴的财政收入是指审计机关在审计过程中,查出被审计单位有应当上缴的财政收入而没有按国家规定上缴上级国家财政时,责令其限期上缴的行为。

(2)责令限期退还被侵占的国有资产。国有资产是指属于国家所有的资金和财产。被侵占的国有资产是指被审计单位侵占的属于国家所有的资金和财产。如被审计单位虚报冒领、骗取的国家拨款或者补贴,违反规定动用的国库款项,用于非生产性支出的生产性资金,挪用或者克扣支前、救灾、防灾、抚恤、救济、教育等专项资金和物资,划转为预算外资金的预算内资金等。责令限期退还被侵占的国有资产是指审计机关在审计过程中查出被审计单位侵占国有资产的,责令其将国有资产限期退还原渠道的行为。

(3)责令限期退还违法所得。违法所得是指违反法律、法规、规章的规定而获得的财物。责令限期退还违法所得是指审计机关在审计过程中查出被审计单位的违法所得时,责令其限期将财物退还原渠道的行为。

(4)责令冲转或调整有关会计帐目。责令冲转有关帐目是指:①挤占成本的,应责令如数冲减成本;②挪用生产发展基金的,应责令如数补充生产发展基金;③挪用专项资金的,应责令如数补充被挪用的专项资金。责令调整有关会计帐目是指责令将记错科目的帐,再改正调整过来。

(5)采取其他纠正措施。是指审计机关采取的除上述四种纠正措施以外的其他纠正措施,如《审计法实施条例》第五十三条规定的审计机关对被审计单位违反国家规定的财务收支行为的“责令改正”等。

2.处罚权。

处罚权是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财务收支行为和违反《审计法》的行为采取行政制裁措施的权力。审计处罚具有制裁性和惩戒性,属于行政处罚的范畴。《审计法》第四十一条、第四十五条,《审计法实施条例》第四十九条、第五十三条对审计处罚权作了规定。根据这些规定,可以得出一个结论,即:对被审计单位违反国家规定的财务收支的行为,审计机关可以行使处罚权;对被审计单位违反国家规定的财政收支的行为,审计机关不能行使处罚权,只能行使处理权。同时,由于审计处罚属于行政处罚的范畴,故审计机关行使审计处罚权时,还必须遵守《行政处罚法》的规定。

审计处罚是行政处罚在审计机关的具体化。审计处罚的主体是审计机关;审计处罚的对象主要是被审计单位,有时也包括有关责任人员。如根据《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》的规定,审计机关对违反财政法规的有关责任人员可处以罚款。

(1)审计处罚的种类。依照《行政处罚法》第八条的规定,行政处罚的种类有:(a)警告;(b)罚款;(c)没收违法所得、没收非法财物;(d)责令停产停业;(e)暂扣或者吊销许可证、暂扣或者吊销执照;(f)行政拘留;(g)法律、行政法规规定的其他行政处罚。

在行政法学理论上,一般按被处罚人的权利因受处罚而受到的不利后果来分类,分为四种行政处罚:声誉罚、财产罚、能力罚和自由罚。对被处罚人的名誉产生不利后果的,称为声誉罚,也称申诫罚,如警告;剥夺或者限制被处罚人财产权利的,称为财产罚,如罚款;剥夺或者限制被处罚人的某些权利能力的,称为能力罚,也称行为罚,如吊销许可证、执照;限制被处罚人人身自由的,称为自由罚,也称人身罚,如行政拘留。这种分类是比较通行的。

根据《审计法》、《审计法实施条例》、《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》以及《审计机关审计处理处罚的规定》的规定,审计处罚的种类有:(a)警告、通报批评;(b)罚款;(c)没收违法所得;(d)依法采取的其他处罚。

警告是行政机关对有行政违法行为的单位或个人的谴责和警诫,是一种轻微的行政处罚形式,属于声誉罚的范畴,适用于有轻微行政违法行为的单位和个人。依照《审计法》第四十一条的规定,被审计单位违反《审计法》的规定,拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的,或者拒绝、阻碍检查的,审计机关可以给予警告。依照《审计法实施条例》第五十三条的规定,对被审计单位违反国家规定的财务收支行为,审计机关可给予警告。依照有关财经法律、法规(如《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》)的规定,审计机关对有轻微违反财经法律、法规行为的被审计单位,也可以给予警告。警告作为一种行政处罚形式,应以书面形式作出,并送达有关当事人。如果警告无效,则随之而来的是更重的行政处罚。作为行政处罚的警告与作为行政处分的警告,虽然二者名称相同,但性质不同,不可混淆。行政处分是指行政机关对违反政纪行为的行政机关工作人员的惩戒制裁。行政处分中的警告是最轻的一种行政处分形式,只适用于违反政纪的行政机关工作人员,不适用于有行政违法行为的行政机关的管理相对人。行政机关管理相对人不服行政处罚,可以依法向法定的行政机关申请行政复议或向人民法院提起行政诉讼。行政机关工作人员不服行政处分,只能向有关行政机关申诉。

通报批评是行政机关对有行政违法行为的单位或个人,通过一定的传煤所进行的公开形式的批评。这里的传媒可以是报纸、文件或其他公开的材料。通报批评属于声誉罚的一种,比警告要重,有时比罚款等行政处罚的威力还要大。因为一个单位或公民的声誉比金钱更重要。依照《审计法》第四十一条的规定,被审计单位违反《审计法》的规定,拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的,或者拒绝、阻碍检查的,审计机关可以通报批评。依照《审计法实施条例》第五十三条的规定,对被审计单位违反国家规定的财务收支行为,审计机关可给予通报批评。依照有关财经法律、法规的规定,审计机关对有违反财经法律、法规行为的被审计单位,也可以通报批评。

罚款是行政机关对有行政违法行为的单位或个人依法强制其缴纳一定数量的金钱的处罚形式。罚款属于财产处罚的范畴,通过处罚使当事人在经济上受到损失,警示其以后不要再犯。

罚款与刑法上的罚金不同。罚金是人民法院对触犯刑律的犯罪人员判决其缴纳一定数量的金钱的行为,二者性质不同。但若同一人的同一行为既构成行政违法,又构成犯罪,已先缴纳了罚款,又被判处罚金的,根据《行政处罚法》第二十八条第二款的规定,罚款与罚金可以折抵,罚款1元,折抵罚金1元。罚款是一种运用非常广泛的行政处罚,很多法律、法规都有罚款的规定,因而很多行政机关都有罚款权。依照《审计法》第四十五条的规定,对被审计单位违反国家规定的财务收支行为,审计机关可依法给予处罚,即有关财经法律、法规规定了什么行政处罚形式,审计机关就可按什么处罚形式进行处罚,如果规定了罚款,则可依法处以罚款。《审计法实施条例》第五十三条规定审计机关对被审计单位可处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款,没有违法所得的,处以5万元以下的罚款。没收违法所得是指行政机关对行政相对人违反国家行政管理法律、法规规定而获得的钱财强制收缴并收归国库的一种行政处罚。是一种财产罚。审计机关依照有关财经法律、法规的规,可以对被审计单位的违法所得予以没收。

目前审计机关采取的主要是上述三种行政处罚。依法采取的其他处罚是指上述三种处罚以外的审计机关可以采取的法律、法规、规章规定的其他形式的行政处罚。

(2)审计处罚的程序。审计处罚的程序是指审计处罚的方式、步骤、顺序、时限。《行政处罚法》规定了行政处罚的三种程序,即简易程序、一般程序和听证程序。这在行政处罚立法上是一个重大发展。

根据《行政处罚法》第三十条、第三十一条和第三十二条的规定,审计机关必须在查明事实的情况下给予审计处罚,当事人的违法事实不清的,不得处罚。审计机关在作出审计处罚时,应当告知被审计单位和有关责任人员作出审计处罚的事实、理由及依据,并告知被审计单位和有关责任人员依法享有的权利。审计机关在处罚时,应当充分听取被审计单位和有关责任人员的陈述和申辩;被审计单位和有关责任人员提出的事实、理由成立的,审计机关应当采纳。审计机关不得因被审计单位和有关责任人员申辩而加重处罚。

审计机关行使审计处罚权时,还必须遵守关于行政处罚追究时效的规定。《行政处罚法》第二十九条第一款规定:“违法行为在二年内未被发现的,不再给予行政处罚。法律另有规定的除外。”若被审计单位的违法行为超过二年未被发现,则不能给予审计处罚。二年的期限从违法行为发生之日起计算;违法行为有连续或者继续状态的,从行为终了之日起计算。但需要指出的是:不能给予审计处罚不等于不能给予审计处理。因为审计处理没有追究时效的规定。故对于不能给予审计处罚的违法行为,若法律、法规规定可给予审计处理的,仍可给予审计处理。

简易程序就是当场处罚的程序。适用于事实清楚、情节简单、后果轻微的行政处罚。依照《行政处罚法》的规定,违法事实确凿并有法定依据,对公民处以50元以下、对法人或者其他组织处以1000元以下罚款或者警告的行政处罚的,可以当场作出行政处罚决定。执法人员当场作出行政处罚决定的,应当向当事人出示执法身份证件,填写预定格式、编有号码的行政处罚决定书。当场收缴罚款的,必须向当事人出具省、自治区、直辖市财政部门统一制发的罚款收据。行政处罚决定书应当当场交给当事人。行政处罚决定书应当载明当事人的违法行为、处罚依据、罚款数额、时间、地点以及行政机关的名称,并由执法人员签名或者盖章。处罚决定必须报所属行政机关备案。

简易程序一般不适用于审计机关,但当审计机关行使《审计法》第四十一条规定的警告的行政处罚时,可适用简易程序。该条规定:“被审计单位违反本法(指审计法)规定,拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的,或者拒绝、阻碍检查的,审计机关责令改正,可以通报批评,给予警告;拒不改正的,依法追究责任。”审计机关行使《审计法实施条例》第五十三条规定的对违反财务收支行为的警告的行政处罚时,也可适用简易程序。此外,根据《国务院关于违反财政法处罚的暂行规定》的规定,对有违反财政法规的单位,审计机关可给予警告等行政处罚,当审计机关单处警告的行政处罚时,可以适用简易程序。

一般程序也称普通程序,是指行政机关对有行政违法行为的当事人进行立案、调查、取证、作出决定的方式和步骤。一般程序适用于审计机关。

听证程序是指行政机关在作出较重的行政处罚前,为了查明事实,处罚公正,根据当事人的要求,公开举行的听取当事人意见的程序。它是一般程序的特别补充,是一般程序中作出处罚决定前的一个特殊程序。听证一词是从美国移值过来的,意为申辩、质证。听证程序的本质是程序公正,而程序公正是实质公正的前提和基础,没有程序公正,就很难做到实质公证。听证制度是行政程序民主化的重要标志,也是发达国家的通行做法。世界上最早规定听证制度的是美国1946年的《联邦行政程序法》,该法改变了传统行政法的行政效率优先原则,代之以保障公民权利的原则。此后很多国家在制定行政程序法时都规定了听证制度。

我国《行政处罚法》规定了听证程序,但并不是所有的处罚都适用听证程序。根据《行政处罚法》第四十二条的规定,行政机关作出责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等行政处罚决定之前,应当告知当事人有要求听证的权利;当事人要求听证的,行政机关应当组织听证。这就是说,适用听证程序必须同时具备两个条件:第一,处罚是责令停产停业、吊销许可证或者执照、较大数额罚款等;第二,当事人要求听证。如果不是上述处罚,则不能听证;如果当事人不要求听证,也不听证。

依照《审计机关审计处理处罚的规定》第十七条的规定,审计机关对被审计单位处以违反国家规定的财务收支金额百分之五以上、且金额在10万元以上的罚款时(必须二者同时具备),应当告知被审计单位有要求举行听证的权利;被审计单位要求听证的,审计机关应当组织听证。审计机关对违反国家规定的财务收支行为负有直接责任的有关责任人员处以2000元以上罚款时,应当告知有关责任人员有要求举行听证的权利;有关责任人员要求听证的,审计机关应当组织听证。听证费用由组织听证的审计机关承担,当事人不承担听证费用。

听证会应当在审计机关审定审计报告、作出审计决定之前举行。审计机关的听证由审计机关的法制机构主持;未设法制机构的,由内部未承办审计事项的其他机构主持。听证程序应当按照《行政处罚法》第四十二条的规定执行。该条规定:当事人要求听证的,应当在行政机关告知后3日内提出;行政机关应当在听证的7日前,通知当事人举行听证的时间、地点;除涉及国家秘密、商业秘密或者个人隐私外,听证公开举行;听证由行政机关指定的非本案调查人员主持,当事人认为主持人与本案有直接利害关系的,有权申请回避;当事人可以亲自参加听证,也可以委托一至二人代理;举行听证时,调查人员提出当事人违法的事实、证据和行政处罚建议,当事人进行申辩和质证;听证应当制作笔录,笔录应当交当事人审核无误后签字或者盖章。

(3)审计处罚决定与审计决定。审计处罚决定是指审计机关对被审计单位违反《审计法》的行为给予行政处罚时,所使用的审计法律文书。这是《审计机关审计处理处罚的规定》第十三条根据《行政处罚法》新设置的审计法律文书,与审计决定不是一回事。

当审计机关行使《审计法》第四十一条规定的警告、通报批评的行政处罚权时,可作出审计处罚决定。该条规定:“被审计单位违反本法规定,拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的,或者拒绝、阻碍检查的,审计机关责令改正,可以通报批评,给予警告;拒不改正的,依法追究责任。”

审计决定是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为,需要给予处理、处罚时,所使用的审计法律文书,是《审计法》设置的审计法律文书。

审计处罚决定与审计决定两种文书具有以下不同:

第一,两种文书的法律依据不同。审计处罚决定是依照《行政处罚法》的规定而设置的一种新的审计法律文书;审计决定是依照《审计法》的规定而设置的一种审计法律文书。

第二,对象不同。审计处罚决定是对违反《审计法》的行为所作出的决定;审计决定是对违反国家规定的财政收支、财务收支行为所作出的决定。

第三,内容不同。审计处罚决定是审计机关对违反《审计法》的行为而作出的处罚措施,不包括处理;审计决定是审计机关对违反国家规定的财政收支、财务收支行为所作出的处理、处罚,既包括处理,也可包括处罚。

第四,与审计意见书的关系不同。审计处罚决定与审计意见书没有关系;审计决定与审计意见书关系紧密,作出审计决定,肯定已作出了审计意见书,审计意见书与审计决定一并送达被审计单位。

第五,作出决定的时间先后不同。审计处罚决定在审计开始前或进行中就可作出;审计决定必定在审计结束后才能作出。

(八)通报或者公布审计结果权

审计机关的通报或者公布审计结果权是指审计机关在审计完毕后,向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果的权力。

通报审计结果是指审计机关向本级人民政府有关部门、下级人民政府及其有关部门,告知审计管辖范围内重要审计事项的审计结果。公布审计结果是指审计机关将审计管辖范围内重要审计事项的审计结果首次向社会公众公开。

通报或者公布审计结果权是《审计法》第三十六条第一款赋予审计机关的一项重要权力。该款规定:“审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。”《审计法实施条例》第三十五条也对此作了规定。国外的审计立法普遍都有公布审计结果的规定,而且国外审计机关的主要权力就是公布审计结果权,这个权力在国外起着非常巨大的作用。我国审计机关通报或者公布审计结果也具有重要作用,表现为:第一,有利于社会各界了解被审计单位的财政收支或者财务收支的状况,增强其透明度,以便使社会各界对其财政收支或者财务收支的真实性、合法性和有效性进行监督和评价,真正发挥主人翁的作用。第二,有利于鼓励先进,鞭策落后,维护国家的财经秩序。通过通报或者公布审计结果,使执行财经制度好的单位受到鼓励,更加严格遵守财经制度;而有违反财经制度行为的单位则受到批评,促使其改正错误,严格守法,加强财政收支或者财务收支的管理,从而达到维护国家财经秩序的目的。第三,有利于为政府和社会提供审计信息,为政府决策和公共利益服务。审计信息是一种综合性的特殊的财经信息,具有客观性和公正性,服务于公共利益,是政府决策的重要依据,第四,有利于增强审计监督的权威性,反映审计工作成果,提高审计机关的知名度。审计机关通过对有违法行为的被审计单位的处理处罚和曝光,会使有违法行为的单位不敢再违法,没有违法行为的单位不敢去违法,从而增强了审计监督的权威性;同时,通过通报或者公布审计结果,审计机关的工作成果一目了然,使社会各界对审计机关的作用形成共识,积极支持审计工作,审计机关的知名度也就提高了。

依照审计署《审计机关通报和公布审计结果的规定》的规定,审计结果是指审计机关实施审计后,审定的审计报告、出具的审计意见书、作出的审计决定所反映的内容。审计报告是指审计机关派出的审计组对审计事项实施审计后,就审计工作情况和审计结果向派出的审计机关提出的书面文书。审计报告的具体内容主要包括:审计的范围、内容、方式、时间;被审计单位的基本情况,财政财务隶属关系,财政财务收支状况等;实施审计的有关情况,如与审计事项有关的事实,对遵守国家规定的财政收支、财务收支情况的揭示,采取的审计方法和有关情况的说明等;审计评价意见,如对已审计的财政收支、财务收支及相关资料的概括表述,结合审计方案确定的重点,围绕财政收支、财务收支的真实、合法、效益,对被审计单位应负的经济责任的评价;对违反国家规定的财政收支、财务收支的定性、处理、处罚建议及其依据。

审计机关对审计组提交的审计报告及被审计单位的反馈意见进行审定,并依法提出审计意见书,作出审计决定。审计意见书是指审计机关审定审计报告后,对审计事项作出评价和向被审计单位提出改进财政、财务收支管理意见的书面文书。审计意见书的内容主要包括:审计的内容、范围和时间;审计机关认定的事实;对审计事项的评价及评价依据;改进财政收支、财务收支管理的建议。审计意见书没有审计处理处罚的内容。审计决定是指审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为给予审计处理、处罚的书面文书。审计决定的主要内容包括:依据审计意见书中所列审计机关所认定的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为的事实;引证有关的法律、法规、规章和具有普遍约束力的决定、命令的条文以及据以作出的审计处理、处罚决定;审计处理、处罚决定的执行期限;被审计单位不服审计决定向法定的审计复议机关申请复议的期限。

依照《审计机关通报和公布审计结果的规定》的规定,审计机关可以向本级人民政府有关部门、下级人民政府及其有关部门通报下列事项的审计结果:

(1)模范遵守国家财经法规的单位和个人;

(2)经济效益好的单位;

(3)严重违反国家规定的财政收支、财务收支行为及其处理情况;

(4)严重损失浪费问题及其处理情况;

(5)针对审计查明的问题,提出加强和改进管理的意见和建议;

(6)其他需要通报的审计结果。

审计机关通报审计结果应当采取书面形式。

依照《审计法实施条例》第三十五条第二款的规定以及《审计机关通报和公布审计结果的规定》的规定,审计机关可以向社会公布下列审计事项的审计结果:

(1)本级人民政府或者上级审计机关要求向社会公布的审计事项;

(2)社会公众关注的审计事项;

(3)法律、法规规定向社会公布的其他审计事项的审计结果。

审计机关向社会公众公布审计结果,可以采取下列形式:

(1)通过电台、电视台播放;

(2)通过报纸、刊物等出版物发表;

(3)举办新闻发布会;

(4)发布公报、公告;

(5)其他形式。

通报或者公布审计结果应当具备下列条件:

第一,必须经审计机关主要负责人批准。必要时,应当报经本级人民政府同意。

第二,〖JP3〗应当依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密。公布的审计结果如果涉及被审计单位以外单位的秘密事项,须经原确定密级的单位或者其上级单位批准。

第三,应当在实施审计、出具审计意见书和作出审计决定后进行。

第四,举行新闻发布会,应当按照国家有关规定办理报批和登记手续。

(九)建议权

审计机关的建议权是指审计机关建议给予有关责任人员行政处分或者纪律处分或者就被审计单位执行的违法规定建议有关主管部门纠正的权力。包括建议给予行政处分或者纪律处分权、建议纠正违法规定权。所谓有关责任人员是指被审计单位的对违法行为负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员。

1.建议给予行政处分或者纪律处分权。

建议给予行政处分权是指审计机关对被审计单位的有关责任人员建议有关部门或者单位给予行政处分或者纪律处分的权力。该建议具有强制性,有关部门或者单位必须执行。如果有关责任人员是行政机关工作人员,则建议给予行政处分,如果是非行政机关工作人员,则建议按有关规定给予其他纪律处分,如《商业银行法》第七十六条、第八十二条至第八十五条就有关于给予有关责任人员“纪律处分”的规定。建议给予行政处分或者其他纪律处分是一项具有很强威慑力的权力。依照国务院于1993年8月14日发布并于1993年10月1日起施行的《国家公务员暂行条例》第三十三条的规定,行政处分有六种,即:警告、记过、记大过、降级、撤职、开除。受撤职处分的,同时降低级别和职务工资。受行政处分期间,不得晋升职务和级别;“其中除受警告以外的行政处分的,并不得晋升工资档次”。警告以外的行政处分是指从记过至开除的行政处分。除受警告以外的行政处分的人不得晋升工资档次实际上是指受记过至开除的行政处分的人不得晋升工资档次。受警告行政处分的,可以晋升工资档次。

1957年10月23日全国人大常委会通过,同年10月26日由国务院发布的《关于国家行政机关工作人员的奖惩暂行规定》规定了八种行政处分,即:警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、开除留用察看、开除。《国家公务员暂行条例》取消了降职和开除留用察看两种行政处分。依照国务院于1982年4月10日发布的《企业职工奖惩条例》的规定,企业职工的行政处分分为:警告、记过、记大过、降级、撤职、留用察看、开除,共七种。

《审计法》第四十二条、第四十三条、第四十六条,《审计法实施条例》第四十九条、第五十三条都有关于建议给予被审计单位有关责任人员行政处分或者纪律处分的规定。根据这些规定,审计机关在以下两种情况下对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员建议给予行政处分或者纪律处分:

(1)被审计单位有违反《审计法》规定行为的情况。表现为:被审计单位违反《审计法》的规定,拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的,或者拒绝、阻碍检查的;转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的;转移、隐匿违法取得的资产的。

(2)被审计单位有违反国家规定的财政收支或者财务收支行为的情况。

被审计单位之所以有违法行为,是有关责任人员造成的。若只对有违法行为的被审计单位予以惩处,而不对有关责任人员予以惩处,则不足以制止违法行为,不能有效地维护国家的财经秩序,也失去了法律的严肃性。

审计机关应当根据有关责任人员的具体情况向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议。有关部门、单位是指被审计单位或者其上级机关(单位)、监察机关。根据《审计法实施条例》第五十四条的规定,审计机关提出的对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员给予行政处分或者纪律处分的建议,有关部门、单位应当依法及时作出决定,并将结果书面通知审计机关。这就是说,审计机关的建议对有关部门、单位来说,具有法律效力,不是可以听取也可以不听取,而是必须听取,必须执行。

2.建议纠正违法规定权。

建议纠正违法规定权是指审计机关就被审计单位执行的违法规定建议有关主管部门纠正的权力。《审计法》第三十五条规定:“审计机关认为被审计单位所执行的上级主管部门有关财政收支、财务收支的规定与法律、行政法规相抵触的,应当建议有关主管部门纠正;有关主管部门不予纠正的,审计机关应当提请有权处理的机关依法处理。”实践中,有的被审计单位虽然有违法行为,但不是自己的过错,而是执行上级主管部门的规定导致的,是规定本身违法。这就必须纠正其上级主管部门的违法规定。否则,大范围的违法行为就难以纠正。一个违法的规定比一个单位的违法行为给国家造成的损害要大得多。故必须切断损害的源头,以使规章制度合法合理,维护国家法制的统一。国外的审计立法大多都有这方面的规定。

所谓有关主管部门主要是指国务院各部门(包括部、委员会、直属单位)、县级以上地方各级人民政府及其所属各工作部门。《宪法》第九十条第二款规定:“各部、各委员会根据法律和国务院的行政法规、决定、命令,在本部门的权限内,发布命令、指示和规章。”《国务院组织法》第十条也作了类似的规定。根据《宪法》第一百零七条的规定,县级以上地方各级人民政府可以依照法律规定的权限,发布决定和命令。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第五十九条第一款除规定县级以上的地方各级人民政府有权发布决定和命令外,还规定有权规定行政措施。根据该法第六十条的规定,省、自治区、直辖市的人民政府可以根据法律、行政法规和本省、自治区、直辖市的地方性法规,制定规章,报国务院和本级人民代表大会常务委员会备案。省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府,可以根据法律、行政法规和本省、自治区的地方性法规,制定规章,报国务院和省、自治区的人民代表大会常务委员会、人民政府以及本级人民代表大会常务委员会备案。

上述主管部门发布的命令、指示、决定,规定的行政措施,发布和制定的规章,都不得与法律、行政法规相抵触。审计机关认为被审计单位所执行的上级主管部门有关财政收支、财务收支的规定与法律、行政法规相抵触时,有权建议有关主管部门纠正;有关主管部门不予纠正的,审计机关有权提请有权处理的机关依法处理。

所谓有权处理的机关是指国务院、县级以上地方各级人民代表大会及其常务委员会和县级以上地方各级人民政府。根据《宪法》第八十九条第十三项的规定,国务院有权“改变或者撤销各部、各委员会发布的不适当的命令、指示和规章”。根据该条第十四项的规定,国务院有权“改变或者撤销地方各级国家行政机关的不适当的决定和命令”。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第八条第十一款的规定,县级以上的地方各级人民代表大会有权撤销本级人民政府的不适当的决定和命令。根据《宪法》第一百零四条的规定,县级以上的地方各级人民代表大会常务委员会有权撤销本级人民政府的不适当的决定和命令。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第四十四条第八款也作了同样的规定。根据《宪法》第一百零八条的规定,县级以上的地方各级人民政府有权改变或者撤销所属各工作部门和下级人民政府的不适当的决定。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第五十九条第三款的规定,县级以上地方各级人民政府有权改变或者撤销所属各工作部门的不适当的命令、指示和下级人民政府的不适当的决定、命令。

第六节 法律责任

法律责任是指行为人违反法律规定而应承担的法律后果。这里的法律是广义的法律。行为人既包括个人,也包括单位。所谓违反法律规定,是指违反法律规定中的禁止性规范和义务性规范,不包括授权性规范。法律是由许多法律规范构成的,是法律规范的总和。法律规范是由国家制定或认可的由国家强制力保证实施的一种行为规范。按照法律规范本身的性质,可将法律规范分为禁止性规范、义务性规范和授权性规范。禁止性规范是指禁止人们作出一定行为的规范,它规定不得作出一定行为,若作出一定行为则违法。如《审计法》第三十四条第一款关于被审计单位不得转移、隐匿会计凭证等的规定就是禁止性规范。义务性规范是指人们必须作出一定行为的规范,它规定必须作出一定行为,若不作出一定行为则违法。如《审计法》第三十七条第二款关于被审计单位应当配合审计机关工作的规定就是义务性规范。

授权性规范是指人们有权作出一定行为的规范,它规定可以作出一定行为,也可以不作出一定行为,都不违法。如《审计法》第十条关于审计机关可以派出审计特派员的规定就是授权性规范。

法律责任分为民事法律责任(也称民事责任)、行政法律责任(也称行政责任)和刑事法律责任(也称刑事责任)。违反民事、经济法律规范的,承担民事法律责任,承担方式有返还财产、赔偿损失、支付违约金、赔礼道歉等十种方式,《民法通则》第一百三十四条对此有明确规定。违反行政法律规范的,承担行政法律责任,承担方式有行政处理、行政处罚、行政处分或者其他纪律处分,规定在有关法律、法规中。违反刑事法律规范的,就构成犯罪,承担刑事法律责任,承担方式有判处主刑和附加刑,主刑的种类包括:管制、拘役、有期徒刑、无期徒刑、死刑;附加刑的种类包括:罚金、剥夺政治权利、没收财产。附加刑也可独立适用。对于犯罪的外国人还可以独立适用或者附加适用驱逐出境。《刑法》第三十三条、三十四条、三十五条对此有明确规定。《审计法》和《审计法实施条例》规定的法律责任主要是行政法律责任,也提到追究刑事责任的问题,但没有规定民事法律责任。因为《审计法》和《审计法实施条例》属于行政法的范畴,不属于民法、经济法的范畴,不可能规定民事法律责任。

《审计法》和《审计法实施条例》都以专章的形式规定了法律责任,具有重要作用。表现为:第一,完善了审计立法体例。一部部门行政法的立法体例一般第一章为总则,最后一章为附则,倒数第二章为法律责任,这已形成定势,审计法作为部门行政法也不能例外,否则就不完善,就有缺陷,就不是一部完整的法律。第二,为惩处违反禁止性规范和义务性规范的行为人提供了法律依据。《审计法》和《审计法实施条例》都有大量的禁止性规范和义务性规范,若没有相应的违法后果的规定,则大量的禁止性规范和义务性规范就会成为一纸空文,有违法行为也无法惩处。只有规定了法律责任,才能使违法行为得以惩处,禁止性规范和义务性规范才能发挥法律作用。第三,可以使行为人事先知道违法的法律后果,促使其自觉守法,积极配合审计工作。第四,为审计机关行使处理处罚等权限提供了法律依据。审计机关的一些权限并不是规定在“审计权限”一章里,而是规定在“法律责任”一章里。如审计处理处罚权、建议给予行政处分或者纪律处分权等,都分别规定在《审计法》和《审计法实施条例》的“法律责任”一章里。

《审计法》和《审计法实施条例》规定的法律责任的内容包括两个方面:一是违反《审计法》的法律责任;二是违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任。

一、违反《审计法》的法律责任

违反《审计法》的法律责任是指被审计单位或者审计人员违反《审计法》的禁止性规定和义务性规定而应承担的法律后果。分为被审计单位违反《审计法》的法律责任和审计人员违反《审计法》的法律责任。对被审计单位违反《审计法》的,既追究被审计单位的法律责任,也追究被审计单位有关责任人员的法律责任。对审计人员违反《审计法》的,只追究审计人员的法律责任。

(一)被审计单位违反《审计法》的法律责任

根据《审计法》第四十一条至第四十三条、第四十八条的规定以及《审计法实施条例》第四十九至第五十一条、第五十四条的规定,被审计单位违反《审计法》的行为和法律责任如下:

1.被审计单位拒绝或者拖延提供与审计事项有关的资料的,或者拒绝、阻碍检查的,由审计机关责令改正,可以通报批评,给予警告;拒不改正的,对被审计单位处以5万元以下的罚款。对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员,审计机关认为应当给予行政处分或者纪律处分的,向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议,有关部门、单位应当依法及时作出决定,并将书面结果通知审计机关。构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。追究责任后,被审计单位仍需接受审计机关的审计监督。

2.被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计帐簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的,审计机关有权予以制止,责令交出、改正或者采取措施予以补救,并有权采取取证措施,必要时,经审计机关负责人批准,有权暂时封存被审计单位与违反国家规定的财政收支或者财务收支有关的帐册资料。审计机关认为对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员依法应当给予行政处分的,应当提出给予行政处分的建议,被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定。构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。

3.被审计单位转移、隐匿违法取得的资产的,审计机关有权予以制止,或者提请人民政府、有关主管部门予以制止,或者申请人民法院采取财产保全措施。审计机关认为对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员依法应当给予行政处分的,应当提出给予行政处分的建议,被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定。构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。

4.报复陷害审计人员,构成犯罪的,依法追究刑事责任;不构成犯罪的,给予行政处分。《审计法》第十五条规定,审计人员依法执行职务,受法律保护。任何组织和个人不得拒绝、阻碍审计人员依法执行职务,不得打击报复审计人员。一切报复陷害审计人员的行为都要受到法律的制裁。但需要说明的是,报复陷害审计人员并不构成报复陷害罪。因为《刑法》第二百五十四条规定的报复陷害罪是指国家机关工作人员滥用职权、假公济私,对控告人、申诉人、批评人、举报人实行报复陷害的行为。对审计人员的报复陷害行为有杀人、伤害、非法拘禁、诬陷、侮辱、诽谤等,要依照《刑法》的有关条款,构成什么罪就按什么罪处罚。比如杀害审计人员的,构成故意杀人罪,按照《刑法》第二百三十二条的规定处罚,最高可判处死刑;非法拘禁审计人员的,构成非法拘禁罪,按照《刑法》第二百三十八条的规定处罚,最高可判处三年有期徒刑;非法拘禁致人重伤的,最高可判处十五年有期徒刑;诬陷审计人员的,构成诬告陷害罪,按照《刑法》第二百四十三条的规定处罚,最高可判处十年有期徒刑;侮辱、诽谤审计人员的,构成侮辱罪、诽谤罪,按照《刑法》第二百四十六条的规定处罚,最高可判处三年有期徒刑。报复陷害审计人员不构成犯罪的,给予行政处分。

(二)审计人员违反《审计法》的法律责任

审计人员应当依法执行职务,正确履行职责,办理审计事项应当客观公正、实事求是、廉洁奉公,不得滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守,否则就是违法。根据《审计法》第四十九条和《审计法实施条例》第五十五条规定,审计人员滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守,构成犯罪的,依法追究刑事责任;不构成犯罪的,给予行政处分。审计人员违法、违纪取得的财物,依法予以追缴、没收或者责令退赔。关于追究刑事责任的问题,依照《刑法》第三百九十七条第一款规定的滥用职权罪、玩忽职守罪处罚。该款规定:“国家机关工作人员滥用职权或者玩忽职守,致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的,处三年以下有期徒刑或者拘役;情节特别严重的,处三年以上七年以下有期徒刑。本法另有规定的,依照规定。”该条第二款规定:“国家机关工作人员徇私舞弊,犯前款罪的,处五年以下有期徒刑或者拘役;情节特别严重的,处五年以上十年以下有期徒刑。本法另有规定的,依照规定。”行政处分,按照《国家公务员暂行条例》的有关规定办理。

二、违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任

违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任是指被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支而应承担的法律后果。分为违反国家规定的财政收支的法律责任和违反国家规定的财务收支的法律责任。不管是违反财政收支还是违反财务收支,都既追究被审计单位的法律责任,也追究被审计单位有关责任人员的法律责任。根据《审计法》第四十四条至第四十七条以及《审计法实施条例》第五十二条至五十四条的规定,以及《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》的规定,将被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支的法律责任分述如下:

(一)违反国家规定的财政收支行为的法律责任

所谓财政收支,是指依照预算法和国家其他有关规定,纳入预算管理的收入和支出,以及预算外资金的收入和支出。违反国家规定的财政收支的行为有将预算内资金转预算外资金,越权减免税收,截留、隐瞒、转移财政收入,乱支乱用财政资金,侵占财政资金,虚报财政支出等行为。对违反国家规定的财政收支的行为,审计机关只能处理,不能处罚。处理的种类有:(1)责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入;(2)责令限期退还被侵占的国有资产;(3)责令限期退还违法所得;(四)责令冲转或者调整有关会计帐目;(5)采取其他纠正措施。

(二)违反国家规定的财务收支行为的法律责任

所谓财务收支,是指国有的金融机构、企业事业单位以及国家规定应当接受审计监督的其他有关单位,按照国家有关财务会计制度的规定,办理会计事务、进行会计核算、实行会计监督的各种资金的收入和支出。违反国家规定的财务收支的行为有挤占成本,乱支费用,盈亏不实,乱列营业外支出,隐瞒销售收入和营业外收入,挪用专项资金等。

对被审计单位违反国家规定的财务收支的行为,审计机关既可处理,也可处罚。处罚的种类有:(1)警告、通报批评;(2)罚款;(3)没收违法所得;(4)依法采取的其他处罚。具体做法是:由审计机关在法定职权范围内责令改正,给予警告、通报批评,对违法取得的资产按照审计处理的五种方式作出处理。对违反财务收支行为有违法所得的,处以违法所得1倍以上5倍以下的罚款;没有违法所得的,处以5万元以下的罚款。法律、行政法规对被审计单位违反国家规定的财务收支行为另有处理、处罚规定的,从其规定。如《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》规定可以没收违法所得,则审计机关就可以按照该规定执行。对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员,审计机关认为应当给予行政处分或者纪律处分的,向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议。有关部门、单位应当及时作出决定,并将结果书面通知审计机关。被审计单位的财务收支违反法律、行政法规的规定,构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。这也是单位犯罪的问题,按照《刑法》的有关规定追究刑事法律责任。财政部、审计署、监察部、最高人民检察院于1998年1月19日联合发出的《关于严肃追究扰乱财经秩序违法违纪人员责任的通知》(财监字19984号),重申了追究违反财务收支的有关责任人员的行政责任和刑事责任的问题,要求改变对责任人员处罚不力,以补代罚、以罚代刑、对事不对人的现象。对有关人员需追究行政责任的,移交有关行政监察部门研究处理;需追究刑事责任的,及时移送司法机关依法处理。要求各级财政、审计机关等要高度重视追究违法违纪人员责任的工作,切实采取有效措施予以落实,并把这项工作作为考评单位和干部实绩的重要内容。要求各级行政监察和检察机关对追究有关人员责任的建议,应依照有关法律、法规的规定认真研究处理,并及时作出答复。

行为,不能有效地维护国家的财经秩序,也失去了法律的严肃性。

审计机关应当根据有关责任人员的具体情况向有关部门、单位提出给予行政处分或者纪律处分的建议。有关部门、单位是指被审计单位或者其上级机关(单位)、监察机关。根据《审计法实施条例》第五十四条的规定,审计机关提出的对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员给予行政处分或者纪律处分的建议,有关部门、单位应当依法及时作出决定,并将结果书面通知审计机关。这就是说,审计机关的建议对有关部门、单位来说,具有法律效力,不是可以听取也可以不听取,而是必须听取,必须执行。

2.建议纠正违法规定权。

建议纠正违法规定权是指审计机关就被审计单位执行的违法规定建议有关主管部门纠正的权力。《审计法》第三十五条规定:“审计机关认为被审计单位所执行的上级主管部门有关财政收支、财务收支的规定与法律、行政法规相抵触的,应当建议有关主管部门纠正;有关主管部门不予纠正的,审计机关应当提请有权处理的机关依法处理。”实践中,有的被审计单位虽然有违法行为,但不是自己的过错,而是执行上级主管部门的规定导致的,是规定本身违法。这就必须纠正其上级主管部门的违法规定。否则,大范围的违法行为就难以纠正。一个违法的规定比一个单位的违法行为给国家造成的损害要大得多。故必须切断损害的源头,以使规章制度合法合理,维护国家法制的统一。国外的审计立法大多都有这方面的规定。

所谓有关主管部门主要是指国务院各部门(包括部、委员会、直属单位)、县级以上地方各级人民政府及其所属各工作部门。《宪法》第九十条第二款规定:“各部、各委员会根据法律和国务院的行政法规、决定、命令,在本部门的权限内,发布命令、指示和规章。”《国务院组织法》第十条也作了类似的规定。根据《宪法》第一百零七条的规定,县级以上地方各级人民政府可以依照法律规定的权限,发布决定和命令。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第五十九条第一款除规定县级以上的地方各级人民政府有权发布决定和命令外,还规定有权规定行政措施。根据该法第六十条的规定,省、自治区、直辖市的人民政府可以根据法律、行政法规和本省、自治区、直辖市的地方性法规,制定规章,报国务院和本级人民代表大会常务委员会备案。省、自治区的人民政府所在地的市和经国务院批准的较大的市的人民政府,可以根据法律、行政法规和本省、自治区的地方性法规,制定规章,报国务院和省、自治区的人民代表大会常务委员会、人民政府以及本级人民代表大会常务委员会备案。

上述主管部门发布的命令、指示、决定,规定的行政措施,发布和制定的规章,都不得与法律、行政法规相抵触。审计机关认为被审计单位所执行的上级主管部门有关财政收支、财务收支的规定与法律、行政法规相抵触时,有权建议有关主管部门纠正;有关主管部门不予纠正的,审计机关有权提请有权处理的机关依法处理。

所谓有权处理的机关是指国务院、县级以上地方各级人民代表大会及其常务委员会和县级以上地方各级人民政府。根据《宪法》第八十九条第十三项的规定,国务院有权“改变或者撤销各部、各委员会发布的不适当的命令、指示和规章”。根据该条第十四项的规定,国务院有权“改变或者撤销地方各级国家行政机关的不适当的决定和命令”。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第八条第十一款的规定,县级以上的地方各级人民代表大会有权撤销本级人民政府的不适当的决定和命令。根据《宪法》第一百零四条的规定,县级以上的地方各级人民代表大会常务委员会有权撤销本级人民政府的不适当的决定和命令。《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第四十四条第八款也作了同样的规定。根据《宪法》第一百零八条的规定,县级以上的地方各级人民政府有权改变或者撤销所属各工作部门和下级人民政府的不适当的决定。根据《地方各级人民代表大会和地方各级人民政府组织法》第五十九条第三款的规定,县级以上地方各级人民政府有权改变或者撤销所属各工作部门的不适当的命令、指示和下级人民政府的不适当的决定、命令。