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审计基本知识

审计的产生和发展

    审计是审计机关依法独立检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支、财务收支有关的资料和资产,监督财政收支、财务收支真实、合法和效益的行为。它是基于经济监督的需要而产生的。

    我国国家审计起源甚早。据《周礼》记载,西周时期就出现了带有审计性质的财政经济监察工作。当时,在中央政权设置的官职中,位于下大夫的“宰夫”一职,负责审查“财用之出入”,并拥有“考其出入,而定刑赏”的职权。这个职位虽然不高,但其所从事的工作却具有审计的性质,是我国国家审计的萌芽。其后,秦、汉两代都曾采用“上计制度”,以审查监督财物收支有无错弊,并借以评价有关官吏之政绩。但秦汉官制中,尚无专司审计职责的官员,也无专职审计机构。隋唐在刑部之下设“比部”,建立了比较独立的能司审计之职的机构。特别是唐代,由于经济发达,政治稳定,审计地位的提高,对中央和地方的财物收支实行定期的审计监督,国家审计有了明显发展。宋代设立审计司,是我国审计机构定名之始,使审计这个名词正式出现。到了元、明、清三代未设专门的审计机构。明初,比部虽一度恢复,但不久即取消,直至清末再未设置。在这三个朝代国家审计陷于中衰时期。辛亥革命后,北京的北洋政府在1914年设立审计院,颁布《审计法》;1928年,南京国民政府设立审计院,后改为审计部隶属监察院。国民党政府的审计法几经修改,但由于当时的政治腐败,贪污横行,使审计制度徒具形式,并没有发挥应有的经济监督作用。

    第二次国内革命战争时期,在中国共产党领导下的革命根据地中,1932年成立中央苏维埃政府审计委员会以后,1934年颁布《审计法》,实行了审计监督制度。以后在山东、陕甘宁、晋绥等革命根据地,也建有审计机构,颁布审计法规,实施审计监督工作。革命根据地的审计制度,在战争年代对节约财政支出、保障战争供给、维护革命纪律、树立廉洁作风,起到了较好的作用。

    中华人民共和国成立后,在较长一段时间内未设独立专职审计机构,对财政经济的监督由财政、银行、税务等部门通过其业务分别在一定范围内进行。自1978年中国共产党第十一届三中全会以来,全党全国的工作重点转入以经济建设为中心的轨道,实行经济体制改革,国民经济蓬勃发展。在1982年第五届全国人民代表大会第五次会议上通过的《中华人民共和国宪法》(以下简称《宪法》)中,规定了实行审计监督制度。据此,1983年9月15日,国务院正式设立审计署,地方各级政府的审计机关相继建立,随后公布了一系列审计法规,卓有成效地开展了审计监督工作,在维护国家财经法纪,促进增收节支,搞好廉政建设,加强宏观调控等方面发挥了积极作用,使我国审计工作得到了迅速发展。

审计的立法依据和基本原则

一、审计的立法依据

    我国审计立法的依据是《宪法》。《宪法》第九十一条和第一百零九条明确规定我国实行审计监督制度。《宪法》第九十一条规定:“国务院设立审计机关,对国务院各部门和地方各级政府的财政收支,对国家财政金融机构和企业事业组织的财务收支,进行审计监督。审计机关在国务院总理领导下,依照法律规定独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”第一百零九条规定:“县级以上的地方各级人民政府设立审计机关。地方各级审计机关依照法律规定独立行使审计监督权,对本级人民政府和上一级审计机关负责。”这是对审计机关的领导体制、审计监督依据、审计职责和审计权限等的原则规定。《宪法》关于审计监督制度的这些规定是审计执法的根本依据。

    根据《宪法》关于审计监督制度的原则性规定,1994年8月,第八届全国人民代表大会常务委员会第九次会议通过了《审计法》,并于1995年l月1日起施行,《审计法》共七章五十一条,对审计监督的基本原则、审计机关和审计人员、审计机关的职责、审计机关的权限、审计程序和法律责任等作了明确规定,这是审计执法的主要法律依据。根据《审计法》规定,国务院和县级以上地方人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。

    为了加强审计监督,明确《审计法》的具体内容,国务院在1997年10月21日正式发布并施行《中华人民共和国审计法实施条例》(以下简称《实施条例》)。《实施条例》共七章五十六条,对《审计法》规定的内容作了进一步的具体化。它是我国审计机关和广大审计人员依法独立开展审计工作,维护国家财政经济秩序,促进廉政建设的重要法规依据。

二、审计立法的基本原则

    (一)依法审计原则。《审计法》第三条规定:“审计机关依照法律规定的职权和程序,进行审计监督。”这要求审计机关在执法中既要依照法律规定的职权和程序进行审计。也要依照法律,法规和国家其他财政收支、财务收支的规定,进行审计评价和审计处理、处罚。

    (二)独立性原则。《审计法》第五条规定:“审计机关依照法律规定独立行使审计监督权,不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”这条规定授权审计机关依法独立行使审计监督权,排除其他行政机关、社会团体和个人的干涉。

    (三)客观公正,实事求是,廉洁奉公,保守秘密原则。为使审计机关和审计人员站在客观公正的立场上依法独立行使审计监督权,《审计法》第六条规定:“审计机关和审计人员办理审计事项,应当客观公正,实事求是,廉洁奉公,保守秘密。”

审计机关和审计人员

一、审计机关

    审计机关是代表政府依法行使审计监督权的行政机关,具有法律赋予的权威性。我国的审计机关分为中央和地方两级。国务院设审计署,是中华人民共和国的最高审计机关,在国务院总理领导下,依法组织领导全国的审计工作,对国务院各部门和地方各级政府的财政收支,对国家财政金融机构和企业事业组织的财务收支进行审计监督。审计署对国务院总理负责,向其报告工作。县级以上各级人民政府设立审计机关,分别在省长、自治区主席、市长、县长、区长和上级审计机关的领导下,组织领导本行政区的审计工作,负责本级审计机关审计范围内的审计事项,对上级审计机关和本级人民政府负责并报告工作,审计业务以上级审计机关领导为主。审计署和地方审计机关根据工作需要,可以在重要地区、部门设立派出机构,进行审计监督。审计机关履行职责所必须的经费,应当列入财政预算,由本级人民政府予以保证。到1998年底,审计署共设立了25个驻国务院部门审计局和16个驻地方特派员办事处。地方各级人民政府设置了3163个审计机关,其中,省(自治区、直辖市)设置了31个审计机关,地、市级人民政府设置437个审计机关,县级人民政府设置2695个审计机关。全国审计人员共有8万多人。

    综观世界,已有160多个国家设置了国家审计机关,这些国家的审计机关在国家机构中的隶属体制主要有以下几种:  (一)立法机构领导(立法型)。依照国家法律赋予的权力,对各级政府机关的财政经济活动,以及公营企业、事业单位的财务收支及有关经济活动进行审计。如美国审计总署、英国国家审计署等。它们独立行使职权,对国会或议会负责,不受行政当局的控制和干涉。当今世界上多数国家的审计机关属于这一类型。

    (二)司法体制(司法型)。如法国、意大利、德国审计法院,属于司法体系,具有审计和经济审判的职能。

    (三)独立于立法、司法、行政三权之外的机构(独立型)。如日本的会计检查院等。

    (四)政府行政机构领导(行政型)。根据国家赋予的权限,对政府所属各级、各部门、各单位的财政预算和财务收支活动进行审计,它们对政府行政机构负责,保证政府财经政策、法令、计划、预算的正常实施。我国国家审计机关属于这种类型。

二、审计人员

    根据《宪法》和有关规定,审计署设审计长一人,副审计长若干人。审计长由国务院总理提名,全国人民代表大会决定,国家主席任免;副审计长由国务院任免;县级以上各级政府的审计厅、局长由本级人民代表大会决定任免;副局长由本级政府任免;地方各级厅、局长的任免事前应征求上一级审计机关的意见。国家审计机关审计人员实行专业技术资格制度,审计专业技术资格分为初级(审计员、助理审计师)资格、中级(审计师)资格、高级(高级审计师)资格。审计人员的初级、中级审计专业技术资格,通过参加全国统一考试,并达到合格标准后获得;审计人员的高级审计专业技术资格,通过高级审计师评审委员会按照规定评审获得。

    国家审计人员必须遵守职业道德准则,加强职业道德修养,自觉接受纪律约束,保证审计工作质量,提高审计工作水平。国家审计人员职业道德的主要内容是:坚持四项基本原则,全心全意为人民服务,忠于职守,勤奋工作;努力学习,更新知识,学以致用,积极进取,具备与审计工作相适应的专业知识和业务能力;遵守国家法律、法规,严格依法审计;办理审计事项,应当保持职业谨慎,做到客观公正、实事求是;办理审计事项,与被审计单位或者审计事项有利害关系时,应当回避;对在执行职务中知悉的国家秘密和被审计单位的商业秘密,负有保密的义务;遵守廉政勤政规定和审计工作纪律,廉洁自律,艰苦奋斗、努力奉献;谦虚谨慎、平等待人、树立良好形象。

    审计人员执行职务时,应当遵守下列纪律:实施审计期间,不得接受被审计单位宴请,不得参加可能影响公正执行职务的宴请;到外地或者下属单位考察工作,调查研究时,食宿应当执行当地接待标准;不得参加公款支付的营业性歌厅、舞厅等公共娱乐场所的娱乐活动;参加有关单位邀请的庆典等活动,必须经过审计机关负责人同意;不索贿、受贿;不利用职权为个人谋私利;不隐瞒查出的被审计单位违反财经法纪的问题。

    审计机关应当加强对审计人员的职业道德和纪律教育,并对审计人员遵守职业道德和纪律的情况进行监督、检查。审计人员违反职业道德和纪律,由所在单位根据情节轻重,给予批评教育、行政处分或者纪律处分。

    审计人员依法执行职务,受法律保护。任何组织和个人不得拒绝、阻碍审计人员依法执行职务,不得打击报复审计人员。

    审计机关负责人在任职期间没有下列情形之一的,不得随意撤换:

    (一)因犯罪被追究刑事责任的;

    (二)因严重违法失职受到行政处分,不适宜继续担任审计机关负责人的;

    (三)因身体健康原因不能履行职责一年以上的:

    (四)不符合国家规定的其他任职条件的。

审计机关的职责

    《审计法》规定的审计机关的职责主要有:

    一、对本级各部门(含直属单位)和下级政府预算的执行情况和决算,以及预算外资金的管理和使用情况,进行审计监督。本级各部门包括与本级人民政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党组织和社会团体等。

    二、审计署在国务院总理领导下,对中央预算执行情况进行审计监督,向国务院总理提出审计结果报告。地方各级审计机关分别在本级行政首长和上一级审计机关的领导下,对本级预算执行情况进行审计监督,向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。

    三、审计署对中央银行的财务收支和审计机关对国有金融机构的资产、负债、损益,进行审计监督。这些国有金融机构包括国有政策性银行、国有商业银行、国有非银行金融机构、国有资产占控股地位或主导地位的银行或非银行金融机构。

    四、对国家事业组织的财务收支,进行审计监督。

    五、对与国计民生有重大关系、接受财政补贴较多或亏损数额较大的国有企业和国有资产占控股地位或主导地位的企业的资产、负债、损益,进行审计监督。

    六、对国家建设项目预算的执行情况和决算,进行审计监督。与国家建设项目直接有关的建设、设计、施工、采购等单位的财政收支应当接受审计机关监督。

    七、对政府部门管理的和社会团体受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金的财务收支,进行审计监督,社会捐赠资金包括境内外企业、团体和个人捐赠用于社会公益事业的货币、有价证券和实物。

    八、对国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支,进行审计监督。

    九、对其他法律、行政法规规定应当由审计机关进行审计的事项,依照本法和有关法律、行政法规的规定进行审计监督。

    十、对与国家财政收支有关的特定事项,向有关地方、部门、单位进行专项审计调查,并向本级人民政府和上一级审计机关报告审计调查结果。

    十一、审计机关根据被审计单位的财政、财务隶属关系,确定审计管辖范围;不能根据财政、财务隶属关系确定审计管辖范围的,根据国有资产监督管理关系,确定审计管辖范围。各级审计机关应当按照确定的审计管辖范围进行审计监督和专项审计调查。

    十二、对各部门、国有金融机构和企业事业组织的内部审计,进行业务指导和监督。

    十三、对社会审计机构的业务质量,依照有关法律和国务院的规定进行监督。

    十四、承办本级人民政府和上级审计机关交办的其他事项。

    此外,根据国家有关规定,审计机关还负责对县级以下的党政领导干部、国有企业及国有控股企业领导人员进行任期经济责任审计。

审计机关的权限

    《审计法》规定的审计机关的权限主要有:

    一、要求提供资料权。有权要求被审计单位按照规定报送预算或者财务收支计划,预算执行情况、决算、财务报告,社会审计机构出具的审计报告,以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料:包括被审计单位在银行和非银行金融机构设立账户的情况、委托社会审计机构出具的审计报告、验资报告、资产评估报告以及办理企业、事业单位合并、分并、清算事宜出具的有关报告等。被审计单位不得拒绝、拖延、谎报。

    二、检查权。有权检查被审计单位的会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料和资产,包括被审计单位运用电子计算机管理财政收支、财务收支的财务会计核算系统,被审计单位不得拒绝。

    三、调查权。有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查,并取得有关证明材料,包括有权查询被审计单位在金融机构的各项存款。有关单位和个人应当支持、协助审计机关工作,如实向审计机关反映情况,提供有关证明材料。

    四、通知暂停拨付权和暂停使用权。有权制止被审计单位正在进行的违反国家规定的财政收支、财务收支行为。制止无效的,经县级以上审计机关负责人批准,有权通知财政部门和有关主管部门暂停拨付与违反国家规定的财政收支、财务收支行为直接有关的款项;已经拨付的,有权要求暂停使用。

    五、采取取证措施权和封存资料权。审计机关有根据认为被审计单位可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支或财务收支有关资料的,有权采取取证措施;必要时,经审计机关负责人批准,有权暂时封存被审计单位与违反国家规定的财政收支、财务收支有关的账册资料。

    六、建议权和提请处理权。审计机关有权建议被审计单位的主管部门纠正与法律、行政法规相抵触的有关财政收支、财务收支的规定;有关主管部门不予纠正的,审计机关有权提请有权处理的机关依法处理。

    七、通报和公布权。审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。审计机关通报或者公布审计结果应当遵守国务院的有关规定,依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密。

审计程序

    《审计法》规定审计机关实施审计的程序主要有:

    一、审计准备阶段。审计机关根据项目审计计划,对被审计单位的审计事项开展审前调查活动,制定审计工作方案,并按要求组成审计组,在实施审计三日前,向被审计单位送达审计通知书。

    二、审计实施阶段。审计人员通过审查会计凭证、会计账簿、会计报表,查阅与审计事项有关的文件、资料,检查现金、实物、有价证券,向有关单位和个人调查等方式进行审计,并取得审计证明材料;审计人员向有关单位和个人进行调查时,应当出示审计人员的工作证件和审计通知书副本。

    三、审计报告阶段。审计组对审计事项实施审计后,应当向审计机关提出审计报告。审计报告报送审计机关前,应当征求被审计单位的意见。被审计单位应当自接到审计报告之日起十日内,将其书面意见送交审计组或者审计机关;自接到审计报告十日内未提出书面意见的,视同无异议。审计组应当审查被审计单位对审计报告的意见,进一步核实情况,根据所核实的情况,对审计报告作必要修改,并将审计报告和被审计单位的书面意见一并报送审计机关。

    四、审计处理阶段。审计机关审定审计报告,对审计事项作出评价,出具审计意见书;对违反国家规定的财政收支、财务收支行为,需要依法给予处理、处罚的,在法定职权范围内作出审计决定或者向有关主管机关提出处理、处罚意见。审计机关应当自收到审计报告之日起三十日内,将审计意见书和审计决定送达被审计单位和有关单位。审计决定自送达之日起生效。审计决定需要有关主管部门协助执行的,应当制发协助执行审计决定通知书。被审计单位应当执行审计决定,并将应当缴纳的款项按照财政管理体制和国家有关规定缴入专门账户;依法没收的违法所得和罚款,全部缴入国库。被审计单位或者协助执行的有关主管部门应当自审计决定生效之日起三十日内,将审计决定的执行情况书面报告审计机关。审计机关应当自审计决定生效之日起三个月内,检查审计决定的执行情况。被审计单位未按规定期限和要求执行审计决定的,审计机关应当责令执行;仍不执行的,申请人民法院强制执行。被审计单位对地方审计机关作出的审计决定不服的,应当先向上一级审计机关或者本级人民政府申请复议;对审计署作出的审计决定不服的,应当先向审计署申请复议。审计机关应当自收到复议申请之日起二个月内作出复议决定。遇有特殊情况的,作出复议决定的期限可以适当延长;但是,延长的期限最长不得超过二个月,并应当将延长的期限和理由及时通知复议申请人。

审计法律责任

    《审计法》规定的审计法律责任主要有:

    一、被审计单位违反《审计法》的规定,拒绝或者拖延提供与审计事项有关资料的,或者拒绝、阻碍检查的,审计机关应当责令改正,可以通报批评,给予警告。如果被审计单位拒不改正的,依法追究以下责任:一是对被审计单位处以五万元以下的罚款;二是对被审计单位负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员,审计机关认为可以给予行政处分或纪律处分的,向有关部门、单位提出给予行政处分、纪律处分的建议;三是构成犯罪的,依法追究刑事责任。

    二、审计机关发现被审计单位违反《审计法》的规定,转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、会计报表以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料的,有权予以制止,责令交出、改正或者采取措施予以补救。对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员,审计机关认为应当依法给予行政处分的,应当提出给予行政处分的建议,被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定;构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。

    三、被审计单位违反《审计法》的规定,转移、隐匿违法取得的资产的,审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内有权予以制止,或者申请法院采取保全措施。被审计单位有上述行为,审计机关认为对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员依法应当给予行政处分的,应当提出给予行政处分的建议,被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定;构成犯罪的,由司法机关依法追究刑事责任。

    四、对本级各部门(含直属单位)和下级政府违反预算的行为或者其他违反国家规定的财政收支行为,审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内,依照法律、行政法规的规定作出处理。

    五、对被审计单位违反国家规定的财务收支行为,审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内,依照法律、行政法规的规定,责令限期缴纳应当上缴的收入,限期退还违法所得,限期退还被侵占的国有资产,以及采取其他纠正措施,并可依法给予处罚。有违法所得的,处以违法所得一倍以上五倍以下的罚款;没有违法所得的,处以五万元以下的罚款。

    六、对本级各部门(含直属单位)和下级政府违反预算的行为或者其他违反财政收支、财务收支行为,审计机关在法定的职权范围之内,区别情况对违法取得的资产按以下规定处理:一是责令限期缴纳、上缴应当缴纳或者上缴的财政收入;二是责令限期退还被侵占的国有资产;三是责令限期退还违法所得;四是责令冲转或调整有关会计科目;五是采取其他纠正措施。

    七、对被审计单位违反国家规定的财政收支,财务收支行为负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员,审计机关认为依法应当给予行政处分的,应当提出给予行政处分的建议,被审计单位或者其上级机关、监察机关应当依法及时作出决定,并将结果书面通知审计机关。

    八、被审计单位的财政收支、财务收支违反法律、行政法规的规定,构成犯罪的,依法追究刑事责任。

    九、报复陷害审计人员,构成犯罪的,依法追究刑事责任;不构成犯罪的,给予行政处分。 

    十、审计人员滥用职权、徇私舞弊或者玩忽职守,构成犯罪的,依法追究刑事责任;不构成犯罪的,给予行政处分。

编写审计报告要点问答

来源:中国时代经济出版社 审计署法制司

[《中国审计》编者按]:自2004年4月1日起,审计署机关及派出,派驻机构试行《审计机关审计项目质量控制办法(试行)》(审计署令第 6号,以下简称6号令)。6号令中的有关规定与审计署以前发布的有关准则、规定不一致的,按照6号令执行。同时,地方审计机关可以根据具体情况确定6号令的试行范围。6号令取消了原来的审计意见书、审计建议书,而审计报告、审计决定书和移送处理书是审计机关对外出具的主要法律文书。其中,按照6号令的规定,审计报告是审计机关实施审计后,对被审计单位的财政收支、财务收支的真实、合法、效益发表审计意见的书面文书,是审计机关对外发布的审计法律文书(原来是审计组提交给审计机关的内部文书)。

在实际的审计工作中,审计人员按照6号令编写审计报告时常常出现一些困惑不解之处,许多读者纷纷来信询问。为此,《中国审计》杂志记者带着读者朋友们关心的有关问题,请参加起草6号令工作的审计署法制司王世成处长作了专业解答。

 

 

记者:6号令中规定的审计报告内容与《审计机关审计报告编审准则》(审计署令第2号,以下简称原准则)中的相关规定有哪些异同?

王世成:6号令规定的审计报告的内容包括:1.审计依据。即实施审计所依据的审计法等法律法规的具体条款,原准则无此规定;2.被审计单位的基本情况。包括被审计单位的经济性质、管理体制、财政财务隶属关系或国有资产监督管理关系,以及财政收支、财务收支状况等,与原准则相同;3.被审计单位的会计责任。一般表述为被审计单位应对其提供的与审计相关的会计资料、其他证明材料的真实性和完整性负责,与原准则基本相同;4.实施审计的基本情况。一般包括审计范围、审计方法和审计实施的起止时间,与原准则基本相同;5.审计评价意见。对被审计单位财政收支、财务收支真实、合法和效益情况发表评价意见,与原准则相同;6.审计查出的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为的事实和定性、处理、处罚决定以及法律、法规、规章依据,有关移送处理的决定。与原准则的规定明显不同,原准则只要求列出事实和法律规定,不要求列出处理处罚决定;7.必要时可以对被审计单位提出改进财政收支、财务收支管理的意见和建议,与原准则基本相同。

此外,审计报告的格式标准要按照2004年3月22日《审计署办公厅关于印发<审计报告>文书格式标准的通知》(审办办发〔2004〕44号)执行,该文件与6号令的不同之处在于将审计机关印章和签发日期从封面移至正文之后,为的是消除编造《审计报告》的隐患。

记者:审计决定是对被审计单位做出的处理处罚决定。为了体现审计报告的全面性,审计报告中包含了处理处罚决定的内容。由此一来,审计机关在做出审计报告时,是否可以不再出具审计决定书?

王世成:不可以。因为审计报告与审计决定书的性质截然不同,(审计报告不仅仅是送发被审计单位,所以包含的内容应当较为全面),审计报告没有执行性,而审计决定书具有执行性。当被审计单位不执行审计决定时,审计机关可以申请法院强制其执行审计决定;但是当被审计单位不执行审计报告时,由于审计报告不具有强制执行性,所以审计机关无法申请法院强制被审计单位执行审计报告。因此,对被审计单位给予处理处罚时,除了出具审计报告外,还要出具审计决定书。当然,如果被审计单位没有违法违规问题而无需处理处罚时,则不再出具审计决定书。

记者:审计机关在对被审计单位做出处理处罚时,常会涉及到适用《审计法》以外的相关行业的法律法规和规定等,那么审计机关有没有对其他法律的执法主体资格?编写审计报告、做出审计决定时,如何引用法律法规?

王世成:根据《审计法》第四十四条、第四十五条和《审计法实施条例》第四条的规定,审计机关可以依照有关法律、法规和国家其他有关财政收支、财务收支的规定进行处理、处罚。此时,审计机关就成为有关法律、法规和国家其他有关财政收支、财务收支规定的执法主体。同时,有关法律、法规和国家其他有关财政收支、财务收支的规定就成为审计机关进行处理处罚的准据法。比如,审计机关可依照有关财政、财务收支的法律、法规等规定的处罚幅度、数额进行罚款。若审计法不这样规定,则审计机关就无法发挥作用。审计法的规定是法律适用的规范,只起指引作用,不是审计机关处理处罚的准据法,类似于国际私法上的冲突规范,如“不动产继承依不动产所在地法”,“离婚依法院所在地法”等。当然,审计机关必须在法定职权范围内做出处理处罚。例如,审计机关的处理权有责令限期缴纳收入、责令退还资产、责令退还违法所得、责令调账等;审计机关的处罚权有警告或通报批评、罚款、没收违法所得等。审计机关没有吊销营业执照权、行政拘留权、责令停产停业权。

编写审计报告、做出审计决定要引用行为发生时的有效文件,行为发生时还未生效的文件或者已废止的文件不能引用。引用规定要具体,有名称,有条款,有内容。规章以下的文件还要引出文号,以便于查阅。如《贷款通则》(银发〔1995〕217号),《贷款通则》(1996年中国人民银行令第2号)。有些法规修改较快,如《外汇管理条例》,1996年1月国务院发布,1997年1月就修改了,所以引用法律法规时要注意其时效性。此外,审计人员在审计执法中,还要注意审计艺术。如说话要讲究说话艺术,有礼貌,摆事实,讲道理,以理服人,谦虚谨慎,不卑不亢。要认真听取被审计单位的陈述和意见,做好解释说明工作,尽量使被审计单位能够接受。

记者:审计机关为审计出的问题进行定性或做出相关的处理处罚时,有时会遇到针对某一问题适用的法律、法规和规定出现表述不一致的现象,此时应如何适用法律?当发现所适用法律的有关规定模糊时,又应该怎么办?

王世成:这也就是平常所说的法律(广义)“打架”的问题。对此,审计机关要按照《中华人民共和国立法法》第五章“适用与备案”办理。总的原则是:纵向规定之间不一致时,上位法优于下位法;横向规定之间不一致时,提交有权机关裁决。具体规定如下:

1.宪法具有最高的法律效力,一切法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章都不得同宪法相抵触。法律的效力高于行政法规、地方性法规、规章,行政法规的效力高于地方性法规、规章。地方性法规的效力高于本级和下级地方政府规章,省、自治区的人民政府制定的规章的效力高于本行政区域内的较大的市的人民政府制定的规章。部门规章之间、部门规章与地方政府规章之间具有同等效力,在各自的权限范围内施行。

2.自治条例和单行条例依法对法律、行政法规、地方性法规作变通规定的,在本自治地方适用自治条例和单行条例的规定。

3.经济特区法规根据授权对法律、行政法规、地方性法规作变通规定的,在本经济特区适用经济特区法规的规定。

4.同一机关制定的法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章,特别规定与一般规定不一致的,适用特别规定;新的规定与旧的规定不一致的,适用新的规定。

5.法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章不溯及既往,但为了更好地保护公民、法人和其他组织的权利和利益而作的特别规定除外。

6.法律之间对同一事项新的一般规定与旧的特别规定不一致,不能确定如何适用时,由全国人民代表大会常务委员会裁决。

7.行政法规之间,对同一事项新的一般规定与旧的特别规定不一致,不能确定如何适用时,由国务院裁决。

8.地方性法规、规章之间不一致时,由有关机关依照下列规定的权限做出裁决:同一机关制定的新的一般规定与旧的特别规定不一致时,由制定机关裁决;地方性法规与部门规章之间对同一事项的规定不一致,不能确定如何适用时,由国务院提出意见,国务院认为应当适用地方性法规的,应当决定在该地方适用地方性法规的规定;认为应当适用部门规章的,应当提请全国人民代表大会常务委员会裁决;部门规章之间、部门规章与地方政府规章之间对同一事项的规定不一致时,由国务院裁决。根据授权制定的法规与法律规定不一致,不能确定如何适用时,由全国人民代表大会常务委员会裁决。

9.法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章有下列情形之一的,由有关机关依照立法法第八十八条规定的权限予以改变或者撤销:超越权限的;下位法违反上位法规定的;规章之间对同一事项的规定不一致的;经裁决应当改变或者撤销一方的规定的;规章的规定被认为不适当,应当予以改变或者撤销的;违背法定程序的。

10.改变或者撤销法律、行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例、规章的权限是:全国人民代表大会有权改变或者撤销它的常务委员会制定的不适当的法律,有权撤销全国人民代表大会常务委员会批准的违背宪法和立法法第六十六条第二款规定的自治条例和单行条例;全国人民代表大会常务委员会有权撤销同宪法和法律相抵触的行政法规,有权撤销同宪法、法律和行政法规相抵触的地方性法规,有权撤销省、自治区、直辖市的人民代表大会常务委员会批准的违背宪法和立法法第六十六条第二款规定的自治条例和单行条例;国务院有权改变或者撤销不适当的部门规章和地方政府规章;省、自治区、直辖市的人民代表大会有权改变或者撤销它的常务委员会制定的和批准的不适当的地方性法规;地方人民代表大会常务委员会有权撤销本级人民政府制定的不适当的规章;省、自治区的人民政府有权改变或者撤销下一级人民政府制定的不适当的规章;授权机关有权撤销被授权机关制定的超越授权范围或者违背授权目的的法规,必要时可以撤销授权。

审计机关在审计定性和处理处罚时,发现法律规定模糊、表述不准确或存有歧义,要及时请示上级机关,由上级机关做出明确答复。如对税务机关工作人员“高开低征”增值税专用发票的行为,审计署致函最高人民法院咨询是否构成犯罪,该院关于对《审计署关于咨询虚开增值税专用发票罪问题的函》的复函中认为税务机关实施“高开低征”或者“开大征小”等违规开具增值税专用发票的行为,应当根据刑法有关渎职罪的规定追究刑事责任。又如对刑法第一百六十二条之一隐匿销毁会计资料罪犯罪主体是否包括国家机关事业单位会计人员的问题,审计署向全国人大常委会法制工作委员会进行了函询。全国人大常委会法制工作委员会复函我署进一步明确:任何单位和个人隐匿、销毁会计资料,情节严重的,均构成犯罪,并由公安机关立案侦查。2004年,四川绵阳南效机场建设管理局财务负责人袁某在接受审计期间隐匿小金库(近千万元)财务资料,拒绝向审计人员提供。成都特派办按照法工委的解释,将其移送当地公安机关,绵阳市涪城区人民法院以隐匿会计资料罪判其2年有期徒刑,并处罚金4万元。审计机关在定性和进行处理处罚时,如果不是法律规定模糊,而是根本找不到法律依据,则要按照“法无明文规定不处罚”,“法无明文规定不为罪”的原则执行,但要将情况及时向上级机关报告,由上级机关向有关机关建议完善法制。

记者:有读者问到,6号令没有具体规定关于审计听证告知的标准,审计机关在做出审计处罚前,审计听证告知应执行哪个规定?如何计算听证标准?

王世成:审计听证告知按照《审计机关审计听证的规定》(审计署令第1号)办理。审计听证的标准是:审计机关对被审计单位处以违反国家规定的财务收支金额百分之五以上且金额在十万元以上罚款,被审计单位有权要求听证。“金额在十万元以上”的罚款,是指审计机关一次实施的对同一被审计单位违反国家规定的财务收支行为的罚款累计金额。在同一审计项目中,如果审计机关对被审计单位的单项违规行为的罚款额虽未达到十万元,但对该单位各种违规行为罚款的累计金额在十万元以上,也符合“金额在十万元以上”罚款的听证条件。“百分之五以上”的罚款,是指审计机关一次实施的对同一被审计单位的罚款累计金额占其被罚款的违反国家规定的财务收支金额的百分之五以上。如审计机关查出五项违反国家规定的财务收支问题,只对其中的两项问题处以罚款,那么计算百分比的方法是:分子是两项罚款的金额之和,分母是处以罚款的两项问题的违反国家规定的财务收支金额之和。未处以罚款的另外三项违反国家规定的财务收支问题,不予计算。对个人处以2000元罚款就应告知听证权。

记者:按照6号令规定,如何审定审计报告?审计报告在用词上又应该遵循什么样的原则呢?

王世成:6号令要求实行审计会议审定审计报告。对一般审计项目,由审计机关分管领导召集审计组所在部门负责人、法制机构负责人、审计组组长和其他有关人员,召开小型审计业务会议讨论审定;对重要审计项目,由审计机关分管领导提议,经审计机关主要负责人或其指定的其他负责人同意后,召开审计业务会议讨论审定。参加人包括审计机关负责人、审计组所在部门和法制机构的负责人、审计组组长、有关专家和其他有关人员,审计业务会议应当在充分讨论的基础上形成审计业务会议决定。这种做法增强了审计业务决策的民主化、公开化。

审计报告用词应客观、准确、规范、严谨。国外在这方面多有规定,如德国审计条例规定,应尽可能避免语言上的不良习惯,包括虚词或空洞的套语(如当然、显然、自然、无疑),因为这类词既代替不了事实,也代替不了论据。我国虽没有明文规定,但应做到客观、准确、规范,有的将“概率”误写为“几率”用词不准确,将“法定代表人”误写为“法人”或“法人代表”不正确。有的没有做到严谨细致,不认真,粗心大意,丢字多字错字现象时有发生,如写“万元”时,不是少写“万”字,就是多写“万”字。有的定性没有上升为法律语言,而是日常口语,降低了审计报告的权威性。

 

 

审计理论知识

第一章 绪 论

第二章 国家审计

第三章 财政审计 (1)

第四章 财政审计 (2)

第五章 企业审计

第六章 金融审计

第七章 内部审计

第八章 社会审计